הכנסות לא חוקיות - גם הן חייבות במס

הכנסות לא חוקיות - גם הן חייבות במס

רמי אריה, עו"ד רו"ח

הכנסות שנוצרו כתוצאה מעברות על החוק (גניבה, שוחד, סחיטה ועוד), האם הן באות בבסיס החיוב במס בישראל. התשובה לשאלה זו לפי קביעת בהמ"ש השלום בכפר סבא היא חיובית. כך נקבע בפס"ד שניתן ביום 21.3.2011 ת"פ 2811/07 מ.י. פרקליטות מחוז המרכז נ' עובדיה ואח', כי כספים שנגנבו או הושגו במרמה, ייחשבו להכנסה החייבת במס. כדלקמן:

1. בעת עבודתו כמנהל שכיר בחברת כוח אדם (להלן: "החברה") הפיק הנאשם תלושי שכר פיקטיביים לעובדים פיקטיביים, כאשר הוא מעביר לידיו את הכספים ששולמו כ"משכורות" (בניכוי עמלה) ומעלים הכנסות אלה ממס הכנסה.
2. במסגרת כתב האישום בת.פ. 2811/07 הנאשם הודה בעבירות המיוחסות לו והן –

2.1.     קשירת קשר לביצוע פשע, עבירה לפי סעיף 499(א)(1) לחוק העונשין, תשל"ז–1977  (להלן:החוק);

2.2.     גניבה בידי עובד, עבירה לפי סעיף 391 לחוק;

2.3.     רישום כוזב במסמכי תאגיד , עבירה לפי סעיף 423 לחוק;

2.4.     סיוע לקבלת דבר במרמה בנסיבות מחמירות, עבירה לפי סעיף 415 סיפא לחוק יחד עם סעיף 31 לחוק.

3. הנאשם הודה בעובדות כתבי האישום, והמחלוקת בין הצדדים נותרה בשאלה האם יש לראות את התמורות שנוצרו לו מכספי המרמה/הגניבה כהכנסה חייבת במס בהתאם לנדרש בפקודה.
4. המדינה טענה בהתבסס, בין היתר, על מאמרה של המלומדת ניצה אורצקי מיסוי הכנסות בלתי חוקיות, עיוני משפט יד(3), אוגוסט 1989, עמ' 503-536, כי "הפקודה אינה מתנה את הטלת המס בחוקיות מקור-ההכנסה  או בחוקיות הפקתה. אין הבחנה בין מיסוי הכנסה חוקית לבין מיסוי הכנסה בלתי-חוקית, ופעילות פלילית, כמו שוד וסחיטה, עשויה להיות לא רק עבירה פלילית שעונשה בצידה, כי אם גם 'עסק' או 'משלח יד' כמשמעותם בפקודה"
5. הרציונל העומד בבסיס גישה זו הינו, כי אין ליתן פרס למי שהפיק הכנסה באופן לא חוקי, שכן אז יצא חוטא נשכר, ועל כן עצם העובדה שהכנסה נבעה מפעילות לא חוקית לא תהווה פטור מתשלום מס.
6. לטענת המדינה יש לסווג את ההכנסה כ 'הכנסה מעסק' בהתאם לסעיף 2(1) לפקודה כאשר הוא מסתמך על המבחנים שנקבעו בע"א 9187/06 רפאל מגיד נ' פקיד שומה פ"ת.

המבחנים אליהם התייחסה המדינה היו: תדירות העסקאות והיקפן, ידיעתו ובקיאותו של הנאשם בשיטת הפקת ההכנסה, קיום מנגנון פעילות קבועה ומתמשכת, פיתוח, טיפוח, השבחה, יזמות ושיווק, ולבסוף "מבחן העל" של הנסיבות האופפות את העסקה.

7.       המדינה טענה כי אופי הפעילות, שכללה מנגנון מקצועי שלם אותו ניהל הנאשם למשך תקופה ארוכה, ואשר דרש פעילות אקטיבית ומתמשכת מצד הנאשם, מצביע על היות ההכנסה בבחינת "הכנסה עסקית" של הנאשם, בהתאם להגדרות בפקודה ובפסיקה.

8. עוד טענה המדינה כי ההכנסות מהמרמה נוצרו בשנים 1999-2004 ובשנים אלה היה הנאשם מחויב בתשלום מס. לטענתה, אין מקום להתייחסות ספקולטיבית של אפשרות ההשבה העתידית, ואפשרות זו אינה שוללת את אופי ההכנסה והיותה הכנסה חייבת במס.
9. הסנגור מבקש ליצור הבחנה בין הכנסות לא חוקיות שונות. לטענתו, יש להחיל דין שונה במקרים בהם ההכנסה מתקבלת בהסכמת הצד המשלם, הגם שהעיסקה היא בלתי חוקית, כגון דמי שוחד, רווחי בתי הימורים ובתי בושת, לבין עבירות בהן מבצע העבירה מפיק את ההכנסה בניגוד לרצון הצד השני המעורב, שאינו אלא קרבן. המדובר בעבירות מסוג מעילה, שוד, גניבה, סחיטה וכדומה. בעבירות מהסוג הראשון אין למעשה דרישה להשבה שכן, נעשה מעשה בהסכמה, ואילו בעבירות מהסוג השני הצד המעורב/הנפגע צפוי לדרוש השבת הגזילה מהגזלן. במצב זה, טוען ב"כ הנאשם, לא נרכשה כלל זכות קניינית לגיטימית או מעין-לגיטימית ע"י העבריין, ולמעשה אין מה למסות.
10. ביהמ"ש קבע כי הכספים שנגנבו נחשבים להכנסה החייבת במס, כדלקמן:

10.1.  בענין זה ניתן פס"ד בבית משפט השלום בתל אביב בת.א. 2307/85 מד"י נ' יואל כוכבי. באותו מקרה נדונה שאלת חיובם במס של הכנסות הנאשם מגניבה. הנאשם הועמד לדין באשמת אי דיווח על הכנסות, כאשר הוא מודה שבחלק מהשנים הכנסותיו נבעו מגניבות ופריצות. לאחר שסקר את הפסיקה בארץ והתייחס לדעת המלומדים בנושא, קבע בית המשפט שמדובר בהכנסה חייבת במס – "התוצאה היא, אם כן, כי הכנסתו של הנאשם מהתפרצויות וגניבות, היא הכנסה חיבת במס...".

10.2.  בעמ"ה (חי') 13/82 פרומקין נ' פקיד השומה , התייחס בית המשפט לשוחד שקיבל הנאשם, וקבע שהמדובר בהכנסה חייבת במס.

10.3.  בת"פ 527/94 מד"י נ' דב בן מאיר רבינק , נדון מקרה בו רואה חשבון הפקיד לחשבונו הפרטי החזרי מס של לקוחותיו, ללא ידיעתם. הנאשם לא דיווח על כספים אלה שנתקבלו אצלו כהכנסות ולא שילם בגינם מס. בית המשפט הרשיע את הנאשם בהשמטת הכנסות במזיד, ודחה את טענת הנאשם כי הכספים היו בגדר "פקדונות" בידיו ו"הכנסה שטרם גובשה", וקבע כי הנאשם השתמש בכספים כבשלו, ועל כן הכנסה זו מחויבת בדיווח ובמיסוי מתאים, כך בפסקה 61 לפסק הדין:

10.4.  בית המשפט העליון בע"פ 6734/97 דב רבינק נ' מד"י אישר את פסה"ד.

10.5.  לאור האמור לעיל, אני קובעת כי יש להתייחס לכספים שנגנבו ע"י הנאשם כמתואר בכתבי האישום כהכנסה וכי הנאשם פעל שלא כדין כאשר לא דיווח על הכנסה זו ולא שילם בגינה מס.

10.6.  הנאשם השתמש בכספים לצרכיו ולמעשה ראה בהם כקנייניו לכל דבר וענין.

10.7.  טענותיו לענין תכניותיו להשבת הכספים, אינן רלוונטיות משתי סיבות: ראשית, עברו כבר שנים רבות מאז ביצוע העבירות ואף מאז גילויין והנאשם טרם השיב את הכספים או חלקם. שנית, לאחר שיושבו הכספים יוכל הנאשם לפנות לפקיד המס בכדי שיזכה אותו בהתאם.

10.8.  עמד על כך בית המשפט המחוזי בע.מ.ה. 923/62 וסרמן נ' פקיד שומה, 378 בעמ' 380:

"לדעתי לא רווחי עיסוק בלתי מוסרי חורגים מגדר חבות במס ואף לא רווחי עיסוק בלתי חוקי, בין בעוון ובין בפשע. השאלה תהיה בכל מקרה של השגת רווחים אסורים או בלתי מוסריים, האם בעל ההכנסה השיג אותם בדרך מסחר או משלוח-יד. זו שאלה של עובדות. יתכן שאדם שנתפס בגניבת סכום כסף מכיסו של הזולת איננו חייב במס הכנסה על כך. אם הוכח כי עסק בגניבות בדרך קבע, הרי הוא חייב. קביעות זו היא העשויה להצביע על משלוח-יד או המסחר שעוסק בו נישום זה."

11. בהמ"ש הרשיע את הנאשם בכל העבירות נשוא שני כתבי האישום שבכותרת, לרבות באי דיווח כחוק למס הכנסה על ההכנסות מהמרמה כהכנסות חייבות במס.