פירוק חברה למראית עין לצורך כיסוי משיכות בעלים
תקציר פס"ד/רמי אריה עו"ד רו"ח
מכוח סעיף 86 לפקודת מס הכנסה, תיעשה הרמת מסך כאשר עולה כי פירוק חברה, ללא כל סיבה כלכלית, היה רק לצורך השגת יתרונות מס בלבד , כך נקבע בעמ"ה 9012/05 שניתן ביום 15.3.2007, בעניין אילן אמזלג ואח' נ' פקיד השומה ירושלים , כדלקמן:
- למערערים הוצאו שומות לשנת המס 1999. שביסודם התעלמות פקיד השומה, על פי סעיף 86 לפקודה, מפירוק חברת אמי פרטס בע"מ (להלן: " החברה הישנה "), שהתפרקה על פי החלטה על פירוק מרצון מיום 1.11.00.
- מסתבר כי קודם לפירוק, ביום 1.1.99, ייסדו המערערים חברה נוספת – חברת אמי פרטס חלקי חילוף למכוניות 1999 (להלן: "החברה החדשה "), שגם בה שמרו על שיעורי החזקה שווים.
- ערב הקמת החברה החדשה, ביום 31.12.98, עמדה יתרת החובה של המערערים בחברה הישנה על סך 1,076,000 ש"ח לכל אחד.
- ביום 1.1.99 העבירה החברה הישנה למערערים את כל נכסי החברה הישנה והתחייבויותיה , למעט נכס מקרקעין שהיה בבעלותה. באותו יום העבירו המערערים לחברה החדשה את פעילות החברה הישנה, שהועברה אליהם כאמור. העברת הנכסים וההתחייבויות לחברה החדשה יצרה למערערים, ביום ההעברה, יתרת זכות בסך 1,022,417 ש"ח בחברה החדשה. עד סוף שנת 2001 משכו המערערים את יתרת הזכות האמורה, ללא תשלום מס.
- נכס המקרקעין, כאמור, נותר בחברה הישנה. ביום 3.12.2000 ביקשה החברה הישנה ממנהל מס שבח מקרקעין פטור על פירוק איגוד מקרקעין לפי סעיף 71 לחוק מיסוי מקרקעין.
- החברה החדשה המשיכה בפעילותה הכלכלית של החברה הישנה ועשתה זאת מאותה כתובת בתלפיות; החלפת החברה נעשתה, אף כי פעילות החברה הישנה היתה ריווחית; קשריה של החברה החדשה עם הספקים והלקוחות המשיכו להתנהל כשהיו, ויתרות הזכות והחובה של הלקוחות והספקים בחברה הישנה הועברו כמות שהם לחדשה; כל עובדי החברה עברו מהחברה הישנה לחברה החדשה, מבלי שקיבלו פיצויי פיטורין; החברה החדשה המשיכה לפעול כלפי המשיב מתיק הניכויים של החברה הישנה.
- במילים אחרות, עולה המסקנה כי החברה החדשה והחברה הישנה היו למעשה אותה ישות כלכלית.
- פקיד השומה המשיב טוען כי פירוק החברה הישנה והעברת כל פעילותה קודם לכן לחברה החדשה, למעט המקרקעין, הם בגדר עסקה מלאכותית או בדויה או עסקה שאחת ממטרותיה העיקריות היא הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי נאותה. לאור האמור המשיב טוען, כי רשאי הוא להתעלם מפירוק החברה הישנה, מהקמת החברה החדשה, מהעברת הנכסים ומיצירת איגוד המקרקעין. לשיטת המשיב, כל אלה נוצרו אך ורק לצורך מניעת החיוב במס בגין יתרות החובה של בעלי המניות. הפעולות שעשו המערערים, טוען המשיב, אפשרו להם, בין השאר, שלא להחזיר את חוב הבעלים שלהם לחברה הישנה בסך של למעלה משני מיליון ש"ח, מבלי לחייב על כך במס.
- לפיכך קבע המשיב, כי יתרת החובה של המערערים שנמשכה על ידם ולא הוחזרה הינה הכנסת דיבידנד לפי סעיף 2(4) לפקודה, וחייבה במס בשיעור של 25%, לחלופין טען המשיב, כי יש לראות ביתרת החובה משכורת, שבגינה חייב כל אחד מהמערערים במס בשיעור של 50% - שיעור המס השולי שלהם.
- ב"כ המערערים טוען כי מחומר הראיות עולה, כי ביסוד מהלכי המערערים שתוארו עומד ההסבר הבא: בשנת 1997 חברה אמריקאית בשם אוטוורקס התעניינה ברכישת פעילותה העסקית של החברה הישנה, אשר צברה מוניטין מקצועיים בענף חלקי חילוף המכוניות, כחברה מובילה בירושלים. על פי תצהיר המערער 1, בתקופה הרלבנטית התגבשה במערערים ההכרה שדרכם המשותפת תסתיים ע"י מימוש החברה, בדרך של מכירת פעילותה העסקית.
- אולם, כל האמור נשאר בתחום התוכניות בלבד. אין מחלוקת כי המגעים שתוארו למכירת הפעילות של החברה לא צלחו, המערערים המשיכו להחזיק במניות החברה החדשה ולשמש כמנהליה עוד מספר שנים, ובסופו של דבר, במיוחד, על פי הנטען, לנוכח מצבו הבריאותי של המערער 2, נפרדו דרכי המערערים, זאת רק בשנת 2004.
- פקיד השומה השיב כי הטענה לפיה היו בין המערערים חילוקי דעות משנת 1991, שהובילו להחלטתם בשנת 1999 לארגן את נכסיה של החברה לצורך מכירתה, היא טענה עובדתית חדשה שלא עלתה בשלב הדיונים בהשגה , ואף לא בנימוקי הערעור.
( הערת מערכת מיסים ועסקים : טענה לטעם מסחרי הועלתה בשלב מאוחר מאד גם בהלכת סילבאן שטרית – ראה להלן)
- בהמ"ש קובע כי על פי סעיף 86 לפקודה, מסורה לפקיד השומה סמכות להתעלם מעסקה כאשר הוא סבור כי: "עסקה פלונית המפחיתה או העלולה להפחית את סכום המס המשתלם על ידי פלוני היא מלאכותית או בדויה ... או כי אחת ממטרותיה העיקריות של עסקה פלונית היא הימנעות ממס". ראה ע"א 3415/97 פקיד שומה למפעלים גדולים נ' רובינשטיין. בפס"ד רובינשטיין הובהר, כי התעלמות המשיב מהעסקה המלאכותית משמעותה היא התעלמות מיתרון המס שביקש הנישום להשיג בתכנון המס שבעסקה.
- יש מקום אף להזכיר במסגרת זו, כי בפסיקה נקבע כי אין הנישום חייב לבחור דווקא במסלול עתיר מס מקום שהחוק מאפשר לו לתכנן צעדיו. ראו: ע"א 9412/03 חזן נ' פקיד שומה נתניה.
- עוד חשובה לענייננו קביעת הפסיקה, לפיה נטל הראיה בטענת מלאכותיות העסקה מוטל על כתפיו של פקיד השומה. ראו: ע"א 102/59 פ"ש י-ם נ' איסמר חברה למסחר והשקעות בע"מ, ע"א 10666/03 שטרית נ' פקיד שומה.
- אופן התנהלות המערערים ע"י העברת הפעילות לחברה חדשה, חרף התנהלותה הרווחית של החברה הישנה, יחד עם שמירת נכסי הנדל"ן בחברה הישנה ותוך קיום יתרת חוב לשני המערערים בחברה הישנה ולאחר מכן פירוק החברה הישנה (כאיגוד מקרקעין), מעורר תהיות. אין זו התנהלות העולה בקנה אחד עם דפוסי מסחר רגילים או מקובלים. התנהלות כזו טעונה הסבר של טעם מסחרי.
- בחינת הטעם המסחרי בהיבט העובדתי, מעלה כי טענות פקיד השומה לעניין העסקה המלאכותית מביאות גם לקבלת קביעתו לעניין השומה. לאור זאת הערעור נדחה ויראו את משיכות החובה של הבעלים - כמשיכת דיבידנד .