פחת בגין כל סוגי הקניין הרוחני – אפשרי
בלזר יגיל, עו"ד ורו"ח
מרבית המדינות בעולם מעודדות פיתוח טכנולוגיות, מוצרים ושירותים חדשים, המשפרים את איכות החיים והמאיצים את התפתחות העולם. חוקי הקניין הרוחני בעולם מעניקים לממציא של נכסים בלתי מוחשיים מונופול לשימוש באמצאה לפרק זמן מסוים, ידוע מראש, במטרה לעודד יוזמה פרטית לפיתוח אמצאות תוך השקעת משאבים כלכליים ואינטלקטואליים.
בשנים האחרונות אנו עדים לתופעה של רכישת נכסים בלתי מוחשיים שונים כגון פטנט, ידע, סימן מסחרי, מדגם, זכות יוצרים וכיוצא באלו, שבשל סיבות שונות הנישום הרוכש קניין מן הסוג האמור, אינו דורש הוצאת פחת שוטפת בגין עלות רכישת הנכס.
בפרשת ניצבא הנושנה, קבע כב' השופט ויתקון, כי תנאי לניכוי פחת על רכישת נכס כלשהו, הוא קביעת שיעור הניכוי לנכס זה, בתקנות הפחת. בהעדר קביעה כאמור, כך בית המשפט, אין מקום להענקת פחת זה. בלשונו של השופט :
"אי קביעת שיעור הפחת בתקנות אין פירושה, כטענת המערערת, שקיימת אומנם הזכות לפחת, אך שיעורו ניתן לשיקול דעתו של פקיד השומה, אלא באין קביעת השיעור, גם הזכות אינה ניתנת לביצוע".
אולם, כפי שנראה להלן, כיום בתי המשפט בישראל, אינם רואים את תקנות הפחת כמשקפות באופן נאות את שיעורי הפחת הנוגעים לנכסים שונים, מה גם שרשות המיסים עצמה, במסגרת טענותיה בפסקי דין שונים, סוברת כי יש לשנות את גישתה ולאפשר הפחתת נכסים בלתי מוחשיים – אף שאין בגינם שיעור פחת קבוע בתקנות הפחת או בחקיקה אחרת.
בפרשת פז גז קבע בית המשפט בהתייחסו לקביעה האמורה לעיל בפרשת ניצבא בהאי לישנא:
"על אף קביעותיו הנ"ל של בית המשפט בעניין ניצבא, נראה, כי כיום עשויה הייתה התמונה להשתנות. אילו מצאה המערערת לנכון להעמיד למבחן את תוקפן של תקנות הפחת בטענה שאינן משקפות את הפחת הכלכלי המדויק של המונים הייתה עשויה טענתה להתקבל. וזאת לנוכח מגמת הליברליזציה המשתקפת מן הפסיקה האחרונה, הפותחת דלת בפני נישום כמו זו בעניינו, להעלות בבית המשפט טענות כנגד מעשי חקיקה בכלל ומעשי חקיקה מנהלית בפרט אם אלה סותרים או לא משקפים את המציאות הכלכלית לאשורה".
בנוסף, כך קובעת כב' השופטת ברכה אופיר תום בפסד הדין יעקובי :
" יש לקבל את עמדתם החדשנית של שלטונות המס לפיה ניתן לקבוע שיעורי פחת לגבי נכסים
מוחשיים ובלתי מוחשיים - גם כאשר לא נקבעו לנכסים אלה שיעורי פחת בתקנות".
כב' השופטת קבעה כי " גישתו של המשיב כפי שבוטאה בערעור זה, מהווה למעשה "חידוש מרענן", בהיותה שונה מגישתו המסורתית בסוגיית ניכוי הוצאות פחת" .
"למעשה, אימץ המשיב בערעור זה את הגישה לפיה, ניתן לקבוע שיעורי "פחת" לגבי נכסים מוחשיים, או, "הפחתה" לגבי נכסים בלתי מוחשיים, גם כאשר לא נקבעו לנכס הנדון שיעורי פחת בתקנות מס הכנסה (פחת), 1941" .
כך גם נקבע בפרשת ענבר, אך לאחרונה :
"נראה לי, כי גישה הגורסת כי שיעורי הפחת שנקבעו בתקנות, יכול שיהיו מנותקים מן המציאות הכלכלית של הנכס, ושיחולו על נכס הנדרש לפי אופיו לשיעורי פחת גבוהים יותר, אינה יכולה להתישב עם רוח הפקודה ועם תכליתה. הפחת המיסויי, חייב לדעתי לשקף, בכל מקרה, את הפחת האמיתי של הנכס, שאחרת, מה טעם בקביעתו?
רוצה לומר, הציפיה היא, שירידת ערך כלכלי של נכס המצוי בעסק, בתקופת זמן נתונה, בה הוא מייצר הכנסה לבעליו, תתבטא בעלות הייצור של אותה הכנסה, בתקופה הרלוונטית " .
ובהמשך :
"מוסכם עלי, שחישוב מדויק של שיעור ירידת הערך השנתית גבי כל סוגי הנכסים, היא מלאכה מורכבת, ואולם, דעתי היא, כי על אף זאת, דין הוא שכל פחת, כולל אותו פחת שכונה בפי ב"כ המשיב, "פחת מיסויי" ישקף, בסבירות מתקבלת על הדעת, את "הפחת הכלכלי", או את "הפחת האמיתי" של הנכס, הכרוכים בהתבלותו ".
כפי שניתן לראות מן הפסיקות האחרונות, הן גישת רשות המיסים והן גישת בתי המשפט דוגלות בהענקת פחת או הפחתה כלשהי גם בגין נכסים שלא נקבע לגביהם שיעור פחת מסוים, או הפחתה גדולה יותר מן השיעור הקבוע בתקנות.
לא זו אף זו. לאחרונה פורסמו תקן חשבונאות מספר 30, שהתפרסם במרץ 2007 - העוסק בנכסים בלתי מוחשיים, וכן פרקים 17 ו-26 לכללי ה-IFRS ( International Financial Reporting Standards) (להלן: "הכללים") העוסקים בנכסים בלתי מוחשיים ואופן הטיפול בירידת ערכם, המיושמים כיום בחלק מן החברות בישראל, ויישומו במלואם ככל הנראה החל משנת 2008 על כלל החברות בישראל, שלציבור יש בהן עניין.
התקן והכללים מבצעים הפרדה ברורה בין נכסים בלתי מוחשיים עם אורך חיים שימושיים סופי (להלן: "נכסים סופיים") לבין נכסים בעלי אורך חיים שימושיים אינסופי (להלן: "נכסים אינסופיים").
התקן והכללים קובעים כי ישות תקצה את סכום בר הפחת של נכס סופי על בסיס שיטתי לאורך החיים השימושיים שלו. הישות תבחר שיטת הפחתה המשקפת את הדפוס שבו היא מצפה לצרוך את ההטבות הכלכליות העתידיות של הנכס. אם לא תוכל לעשות כן, היא תשתמש בשיטת הקו הישר. אולם, גם לגבי נכס אינסופי קובעים הכללים כי כדי לקבוע אם נכס שכזה ספג ירידת ערך בתקופת דיווח כלשהי, תיישם הישות את הכללים בדבר בחינת ירידת ערך של נכסים ומדי תקופת דיווח תעריך אם קיים סימן כלשהו המצביע על כך שהנכס ספג ירידת ערך - אם תהא קיימת ירידת ערך, או אז הישות נדרשת לדרוש הוצאת פחת בספריה.
מן המפורסמות היא כי באין סתירה בין כללי החשבונאות הפיננסית לבין הוראות דין המס, ינהג בית המשפט, בדרך כלל, בהתאם לכללי החשבונאות.
לאור כל האמור לעיל ועל מנת לעמוד בקצב התמורות בעולם, נראה כי בשנים האחרונות הן הרשות המחוקקת, הן הרשות המבצעת, הן הרשות השופטת והן כללי החשבונאות בישראל ובעולם - שינו גישתם בכל הקשור לקניין רוחני, והחלו לאמץ גישות חדשות בכל הקשור להפחתת עלויות שהוצאו בגין רכישת קניין רוחני. למעשה, כיום ניתן לומר, כי יש מקום לשקול הפחתת עלות קניין רוחני - מכל הסוגים - במהלך תקופת חיי אותו קניין.
לסיום נציין כי בימים אלו יושבת על המדוכה רשות המיסים, ומנסה להעניק תשובה הולמת לאפשרות של ניכוי הוצאות פחת בגין כלל נכסי הקניין הרוחני, תוך שימת לב לנכסים שאינם מוסדרים כלל בתקנות ו/או בחקיקה אחרת. על כך יש לברך.
=================================
בלזר יגיל, עו"ד ורו"ח ממשרד פורת שגיב ושות' – עורכי דין ונוטריון - לשעבר עוזר המשנה למנהל רשות המיסים ורפרנט מיסוי בינלאומי במחלקה המקצועית של רשות המיסים