עמ"ה 1042/04 - דן זאב נ

בתי המשפט

פסק דין

רקע

1. בעת הרלוונטית ניהל המערער שני בתי קפה בעיר כרמיאל. באחד מהם הוא גם אפה דברי מאפה, אותם מכר, בין היתר, באמצעות בתי הקפה שלו. הוא דיווח על הכנסותיו בשנים 1999, 2000, 2001, אלא שהמשיב, בעקבות ביקורת שערך בבתי הקפה, מתוך בדיקת ספריו של המערער, וניתוח כלכלי שעשה לכל אלה, מצא, כי הכנסותיו המדווחות של המערער אינן סבירות, ולכן שם את הכנסותיו לפי מיטב השפיטה. מכאן בא ערעורו של המערער, ובו הוא מבקש לשכנע, כי אין לקבל את השומות שקבע המשיב, כי אם את דיווחיו שלו על ההכנסות.

על הנטל

2. בטרם אפנה לדון בגופו של ערעור מצאתי להידרש, תחילה, לשאלת חלוקתם של נטלי ההוכחה בין בעלי הדין בהליך מן הסוג בו עסקינן. ההלכה קבעה דין שווה למערער בתובענת מס ולתובע במשפט אזרחי, ובתוך כך הוחל על המערער בערעור מס גם כלל היסוד, ולפיו 'המוציא מחברו עליו הראיה'. פועל יוצא מהחלה זו של כלל היסוד - נטל השכנוע בערעור מס רובץ לפתחו של הנישום-המערער (רע"א 1436/90 גיורא ארד, חברה לניהול השקעות ושירותים בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף, פ"ד מו(5) 101 (1992); ע"א 9792/02 פואז נ' מס הכנסה - טבריה, תק-על 2005(3), 3258 (2005; וראו עוד: עמ"ה (נצ') 165/97 המכללה הארצית להכשרה מקצועית בע"מ נ' פקיד השומה נצרת, פ"מ תשנ"ז(1) 215 (1998), שהובא הסכמה בעניין פואז הנ"ל).

3. הכלל הוא, אם כן, כי נטל ההוכחה מונח על כתפי הנישום. הכלל בא לידי ביטוי בהוראת סעיף 155 לפקודת מס הכנסה, שהוסיפה לצידו נטל שירבוץ על פקיד השומה, וכך היא מורה:

"חובת הראיה כי השומה היא מופרזת תהיה על המערער; אולם אם המערער ניהל פנקסים קבילים, ... חייבים פקיד השומה ... להצדיק את החלטתם."

על הנישום רובץ, איפוא, הנטל להוכיח, כי השומה מופרזת. אלא שמקום שפנקסי הנישום קבילים, כי אז מטיל המחוקק על פקיד השומה להצדיק את החלטתו, אף כי נטל השכנוע נותר רובץ לפתחו של הנישום להוכיח את דבר מופרזותה של השומה.

4. ועוד קבעה הלכת בית המשפט העליון, כי נטל ההצדקה הנזכר מעלה חל רק מקום שהשאלה שבמחלוקת היא שאלה פנקסית, להבדיל משאלה לבר-פנקסית, שם אין על פקיד השומה להצדיק את החלטתו (ע"א 6743/03 תחנת שירותי רכב רוממה חיפה בע"מ נ' פקיד שומה חיפה, תק-על 2005(3), 1125; ע"א 468/01 חטר-ישי נ' פקיד שומה ת"א 4, פ"ד נח(5) 326 (2004)).

5. הוראת סעיף 155 לפקודה, הקובעת את נטל ההצדקה, אינה מפרשת מהו שצריך פקיד השומה להצדיק. עליו להצדיק את 'החלטתו', זו התיבה הנקוטה בלשון החוק. אלא שהחלטת פקיד השומה, בהקשר בו עסקינן, נחלקת לשני ראשים: הראש האחד עניינו בהחלטה שלא לקבל את דיווחיו של הנישום (ולכן - לשום את הכנסותיו לפי מיטב השפיטה); והראש האחר - השומה גופה, משמע תוכנה של זו. הוראת סעיף 155 אינה מורה לנו איזהו החלק שבהחלטה, שעל פקיד השומה להצדיקו. נראה, כי כוונת המחוקק היא להטיל על פקיד הושמה את הנטל להצדיק את החלק שבהחלטתו, לפיו אין הוא מקבל את דיווחיו של הנישום; המחוקק לא ביקש לחייב את פקיד השומה בהצדקתה של השומה גופה. אם נטל זה היה רובץ לפתחו, כי אז לא היינו מותירים כל משמעות לקיומו של נטל השכנוע על כתפי הנישום לשכנע במופרזותה של השומה.

6. מן הכלל אנו באים אל הפרט, משמע לענייננו שלנו, וכאן מצאנו את המערער, וספריו לא נפסלו, משמע הם קבילים; והשאלה שבמחלוקת בין בעלי הדין – האם פנקסית היא, או שמא לבר פנקסית? ובכן, הואיל ואנו מדברים על דחיית הנתונים שהופיעו בספריו של המערער, משמע הדיווח על הכנסותיו, דחייה שבעקבותיה באה שומת המשיב לפי מיטב השפיטה, על מנת שתחליף את הנתונים אודות ההכנסות, אלו שנרשמו בספרי המערער, כי אז עניין לנו בשאלה פנקסית, בה נחלקו בעלי הדין. מכאן תחולתה של הסיפא לסעיף 155 לפקודה, ונטל ההצדקה הרובץ לפתחו של המשיב.

7. מן המקובץ עולה, כי תחילה עלינו לבדוק האם עלה בידי המשיב להצדיק את החלטתו, לפיה בחר שלא לקבל את דיווחיו של המערער אודות הכנסותיו כאמינים, והחליט לשומן לפי מיטב שפיטתו. אם יעלה הדבר בידו, כי אז יהא עלינו לבחון האם עלה בידי המערער להרים את הנטל ולשכנע, כי השומה אותה קבע המשיב - מופרזת, שהרי על כך ערעורו.

נטל ההצדקה - והרמתו בידי המשיב

8. בדיקות שערך המשיב לא העלו פגם של ממש בפנקסיו של המערער. לא נמצא גם הפרש הון בלתי מוסבר, מתוך השוואה של הצהרות ההון שהגיש המערער. החלטתו של המשיב שלא לקבל את שדיווח לו המערער אודות הכנסותיו, כי אם לשום את ההכנסות לפי מיטב השפיטה, נבעה מחוסר סבירותן של ההכנסות, עליהן דיווח המערער. יוצא איפוא, על המשיב לשכנע בחוסר הסבירות של ההכנסות המוצהרות של המערער, שאם יעשה כן, כי אז ירים את נטל ההצדקה הרובץ לפתחו.

9. על בדיקת הסבירות שבדיווח על ההכנסות, שנועדה לבחון את הרמת נטל ההצדקה בידי המשיב, עליי להעיר, בחינת הערה כללית, כי אנו עלולים לטעות ולערב בין התחומים, על ידי שנבחן את 'נכונותה' של שומת המשיב. לא כך עלינו לנהוג, שכן הנטל שבהוכחת אי-נכונותה, או מופרזותה, של שומת המשיב מונח על כתפי המערער, ולא על כתפי המשיב. כל שעלינו לעשות במסגרת בדיקת הרמתו של נטל ההצדקה - הוא לבחון האם דיווחי המערער אודות הכנסותיו היו אמנם בלתי סבירים, עד כדי כך שיצדיקו את החלטת המשיב שלא לקבלם, ולשום תחתיהם את הכנסות המערער בכוחות עצמו. אם נגיע לכך, שצדק המשיב בכך שבחר שלא לילך לפי דיווחיו של המערער, כי אז נפנה לשאלה, האם עלה בידי המערער לשכנע, כי השומות שעשה המשיב מופרזות, כטענתו בערעורו.

10. אם כן, המשיב לא ראה את דיווחי המערער כדיווחי אמת, על שום שההכנסות המדווחות לא נראו בעיניו סבירות. למסקנה זו הוא הגיע מתוך ניתוח כלכלי שעשה, על יסוד הביקורות שנערכו בבית העסק, ונתונים שנידלו מתוך ספרי המערער. סופו של יום, הפער בין ההכנסות שדווחו לבין אלה שאותן קבע המשיב, משתקף בטבלה הבאה:

בחשבון שערך המשיב הוא קבע את שיעור הרווח הגולמי מן העסק, ומתוך נתונים שנמצאו בספריו של המערער אודות רכישות שהוא עשה בעת הרלוונטית (של מוצרים מוגמרים, כמו גם חומרי גלם ששימשו לייצור דברי מאפה), הגיע המשיב לפדיון, שלטעמו הוא הפדיון האמיתי שהכניס המערער לכיסו. את הנתונים הללו הוא השווה לפדיון עליו דיווח המערער, ומצא פער משמעותי, שלטעמו הצדיק את דחיית דיווחיו של המערער, וקביעת השומה לפי מיטב השפיטה תחתיהם. על מנת לסבר את העין נתבונן נא בהשוואה זו, והיא תלמד על הפער שבין המחזור המדווח לבין זה אליו הגיע המשיב בחישוביו:

פער בשיעורים שכאלה בין המחזור המדווח לבין המחזור המתקבל מתוך ניתוח כלכלי מצדיק דחייתם של דיווחים שמדווח הנישום, וקביעתה של שומה לפי מיטב השפיטה. מלים אחרות יש לומר, כי קיומו של פער שכזה בין המחזור המדווח לבין זה המחושב, וכשהחשבון שעליו נסמך המשיב מושתת על יסודות מוצקים, מוליך למסקנה, כי המשיב הרים את הנטל והצדיק את החלטתו שלא לקבל את דיווחי המערער על הכנסותיו, ולשומן לפי מיטב השפיטה.

11. המערער ביקש לקעקע את קביעותיו של המשיב. הוא עשה כן בדברים שאמר בתצהירו, בחקירה נגדית שחקר את המצהירים מטעם המשיב, ולבסוף - בטענות שהוא מעלה בסיכום טענותיו שבכתב. כל אלה אין בהם כדי להוליך למסקנה אחרת מכפי שהגענו למעלה בדבר ההצדקה לדחיית דיווחי המערער על הכנסותיו. בהקשר בו עסקינן, משמע בשאלה הרמת הנטל להצדקת דחיית דיווחי המערער על הצהרותיו, אין אינני צריך להידרש לכל טענה וטענה מן הטענות שמעלה המערער. די לי כי אומר, כי גם אם אקבל את שלל טענותיו, ואביא בחשבון נתונים, שלטענתו (המוכחשת בפי המשיב) לא הביא פקיד השומה בשומתו, כגון פחת, הנחות במחיר שהוא עושה ללקוחות קבועים, מבצעים למיניהם, ועוד כיוצא באלה נתונים, עדיין אנו נותרים עם פער בן עשרות אחוזים בין ההכנסה המחושבת לבין ההכנסה המדווחת, ופער שכזה מצדיק את ההחלטה לשום את ההכנסות לפי מיטב השפיטה. לא כל שכן כאשר הפער נותר, כפי שניווכח בהמשך הדברים, כשם שהיה, באשר לא עלה בידי המערער לקעקע את חישוביו של המשיב אודות ההכנסה המחושבת. יתר על כן, כפי שנוכחנו לדעת, פקיד השומה נקט, כמעט בכל מקום בחישוב הרווח הגולמי והפדיון, גישה מקלה עם הנישום-המערער. כך, לשם הדוגמא, אף שחשבון שיעור הרווח הגולמי על גלידה (מתוך נתונים שנידלו מספרי המערער) הגיע כדי 48%, בחר פקיד השומה, לקולא, בשיעור נמוך יותר בן 40%. רוצה לומר, אילו נקט המערער גישה שמרנית פחות, משמע ריאלית יותר, היינו מגיעים לפערים גדולים עוד יותר מכפי אלה המשתקפים בטבלה ששורטטה למעלה, ומכאן ההצדקה לדחיית דיווחיו של המערער על הכנסותיו כבלתי סבירים.

12. סיכומה של סוגיה, מתוך ניתוח הממצאים שעמדו לנגד עיני המשיב עלה פער גדול בין הפדיון המדווח לבין הפדיון המחושב. פער זה הצדיק את דחיית הדיווח, ושומת ההכנסות לפי מיטב השפיטה.

נטל השכנוע - האם עמד בו המערער?

13. משמצאנו, כי היה מקום לעריכת שומה של הכנסות המערער לפי מיטב השפיטה, אנו באים לשאלה, האם הרים המערער את הנטל הרובץ לפתחו ושכנע בהפרזה שבשומה. על הקושי העומד בפני הנישום לתקוף את שומתו של פקיד השומה עמד לא אחת בית המשפט העליון. כה אמר בית המשפט בע"א 62/58 פקיד השומה תל אביב 1 נ' כץ, פ"ד יג 167 (דברים שהובאו בהסכמה בע"א 4230/00 רצון נ' פקיד שומה נתניה, תק-על 2003(3), 1787 , 1788 (2003):

"נראה לנו שאחרי קביעת העובדות הנ"ל, שגם לדעת השופט עלה מהן ללא צל של ספק שהיה מקום לשומה לפי מיטב השפיטה, לא נשאר לשופט אלא לאשר את השומה, בלתי אם יעלה בידי הנישום להוקיעה כשרירותית, או כמופרכת מעיקרה או למשל, כבנויה על הנחות של עובדות או משפט המוטעות ביסודן"

(וראו עוד: ע"א 435/78 רוזנשטוק נ' פקיד שומה רחובות, פ"ד לה(4) 633 (1981); ע"א 42/84 גרינברג נ' פקיד השומה רחובות, פ"ד מא(3) 57 (1987); ע"א 352/86 פקיד השומה נ' אורן, פ"ד מד(2) 554 (1990); ע"א 4403/96 פקיד השומה כפר סבא נ' גולדמן (נבו, 1998)).

14. האמנם עלה בידי המערער להצביע על שרירות לב בקביעת השומה, על מופרכותה של השומה מעיקרה, בשל הנחות חסרות שחר עליהן היא מושתתת? בחינת הערה כללית אציין כבר עתה, כי לא עלה בידי המערער להצביע על פגמים בשומה, פגמים מן הסוג עליהם מדברת הלכת בית המשפט העליון, כאלה שיובילו את בית המשפט להתערב בשיקול דעתו של פקיד השומה. על דברים אלה אוכל להוסיף עוד, ואלה יהיו בחינת למעלה מן הדרוש, כי שומת המשיב נתבססה על יסודות מוצקים. כבר אמרתי למעלה דברים אחדים על הדרך המקלה (כלפי המערער) בה הלך המשיב בשומתו, דבר המצביע על כך, שלא שרירות לב היתה נר לרגלי פקיד השומה, כי אם היפוכו של דבר, זהירות רבה הוא נקט, שלא לומר הגינות יתר, כשהעדיף את הנתונים המקלים על פני אלה המחמירים עם המערער.

ואמרתי, כי למעלה מן הדרוש ייאמרו כל הדברים הללו, שכן בערעור מעין זה המונח לפנינו איננו נזקקים לשאלה, האם עלה בידי פקיד השומה לשכנע ב'נכונות' שומתו, כי אם עלינו לבחון האם עלה בידי הנישום לשכנע בפגמים חמורים שנפלו בשומה, עד כדי הצדקת התערבותנו בה. במבחן זה נכשל, כאמור, המערער, משלא הרים את הנטל ולא שכנע, בשלל טעמים ששטח לפנינו, כי השומה מופרכת.

15. לאחר הערות כלליות אלה שהערתי אפנה עתה להיזקק לטענות ששטח בפניי המערער על מנת לשכנע בדבריו. על מנת להיווכח בדברים אציג, תחילה, את הדרך בה הלך המשיב בבניית השומה, ואחר כך אביא את טרוניותיו של המערער על דרך זו, טרוניות שלטעמי לא מגיעות כדי הצדקה להתערב בשומה.

16. אם כן, כבר נאמר, כי בבניית השומה דלה המשיב נתונים מתוך ספרי המערער אודות רכישותיו. המשיב מצא נתונים אלה סבירים, ולכן בחר להיתמך בהם, כדי לבחון את סבירות הדיווח על ההכנסות. הרכישות נגעו לשתיה קלה, שתיה חמה, גלידות, וחומרי מאפה. חומרי המאפה נחלקו לשתי קטיגריות משנה, האחת - מוצרים קנויים (אותם כינה 'סמי בורקס'), והאחרת - חומרי מאפה מיוצרים (כגון טורטים ועוגיות).

17. בשלב הבא היה על פקיד השומה לקבוע את שיעור הרווח הגולמי שישמש אותו בבדיקת ההכנסה (הפדיון). ככל שהדברים נוגעים לשתיה קלה ולגלידות השווה פקיד השומה את עלות המכירה של כל מוצר (מתוך חשבוניות הסיטונאים), למחיר המכירה בפועל בידי המערער (מתוך נתוני הביקורת שנערכו בבית העסק). אשר לשתיה החמה ולדברי המאפה קבע פקיד השומה את שיעור הרווח הגולמי לפי ניתוח כלכלי שנעשה במחלקה הכלכלית. מתוך הנתונים הללו, משמע הוצאות עבור רכישות, מחד, ושיעור הרווח הגולמי, מאידך, גזר פקיד השומה את פדיון העסק.

18. זהו, אם כן, הבסיס לשומת המשיב. האם עלה בידי המערער לקעקע את יסודותיה של שומה זו? בקליפת אגוז אוכל לומר, כי טענותיו נשענות, בעיקרן, על שני ראשים: על טענה לפחת בשיעור גדול מכפי שלקח המשיב בחישוביו, ועל טענה בדבר התפלגות מכירת המוצרים בין מכירה במשקל לבין מכירה במנות, כאשר המשיב הניח, בחישוביו, כי ההתפלגות בין שני סוגי מכירה אלה זהה, בעוד המערער טוען, כי עיקר המכירה בבית העסק היא במשקל.

19. ובכן תחילה אזכיר, כי העסק בו עסקינן מורכב משני בתי קפה, הממוקמים בשני מוקדי מסחר בכרמיאל. בשניהם קיימים מקומות ישיבה ללקוחות. בביקורת שעשה המשיב בבית הקפה שבמרכז המסחרי נמצאו 12 שולחנות, 4 מקומות ישיבה לשולחן. המצב בבית הקפה האחר - דומה. המערער העסיק לפחות שתי מלצריות בשני בתי העסק. משני אלה מתבקשת מסקנה, ולפיה נתח משמעותי מן המכירה נעשה ליושבי בתי הקפה, ולא במכירה במשקל, כפי שטוען המערער. המשיב הניח, לטובת המערער, כי מחצית מן המכירה נעשית במנות, משמע ליושבי בית הקפה, והמחצית האחרת - במשקל. עמדה זו של המשיב נראית בעיניי הגונה, יתכן הגונה מידי, נוכח העובדה, כי אנו מדברים בשני בתי קפה, והנסיון מלמד, כי בבתי קפה מגיעים בני אדם על מנת לישב בו ולא על מנת 'לערוך קניות' לביתם.

20. יתר על כן, המערער טען, כי 80% מדברי המאפה שלו נמכרו לפי משקל. טענה זו לא נתמכה בכל ראיה משכנעת שהיא. הדברים נותרו בחינת אמירה בעלמא, שבאה מפי המערער. על אמירה שכזו, שחסרו ראיות לביסוסה, אינני נכון להישען. ודוק: היה בידי המערער להביא ראיות להוכחת טענתו, כגון בהצגת רשימות שערכו המלצריות, 'בונים', ועוד כיוצא באלה ראיות, והוא לא עשה כן. הוא סרב להציגם בפני נציגי המשיב, בעת שערכו ביקורת בבית העסק שלו. אילו היה עושה כן היה יכול להוכיח את ההתפלגות בין מכירה לפי מנה ומכירה לפי משקל.

21. הערה כללית ראוי להעיר אודות הפער שבין מספר עוגות הטורט שטען המערער כי הוא מוכר (כ-300 בשנה), לעומת מספר האריזות שהוא רכש עבור מכירת אותן עוגות טורט (2,200 בשנה). הדעת נותנת, כי מספר האריזות משקף את מספר המכירות של עוגות הטורט. לנתון זה נודעה בעיניי, במהלך המשפט, חשיבות רבה. על כן, כאשר עלתה הסוגיה במסגרת החקירה הנגדית של המערער, והאחרון עמד על דעתו, כי רכש אריזות במספר קטן (באופן משמעותי ביותר) מכפי שזה שעליו נסמכו נציגי המשיב בחישוביהם, הוריתי לבעלי הדין לבדוק את הנתון האמור של מספר האריזות שנרכש, ובדיקה זו אמנם נעשתה, ונמצא, כי הנתון עליו נסמך המשיב היה נכון בהחלט (הבדיקה האמורה נעשתה, בהסמכה, לאחר שמיעת הראיות, ודיווח אודותיה נשלח לבית המשפט בידי המשיב. המערער לא כפר בהודעה זו, גם לא בסיכום טענותיו שבאו אחר כך).

מנתון זה עולה, כאמור, פער בלתי מוסבר בין מספר העוגות שמכר המערער לפי טענתו, לבין מספר האריזות. בכך מודגם חוסר מהימנותו של המערער, שטען בעדותו טענה, שקועקעה בבדיקה מאוחרת (של מספר האריזות שנרכשו). בכך קועקעו גם חישוביו של המערער, שממילא לא נתמכו בחיווי דיעה מקצועי. מאידך תמכו ממצאי הבדיקה בחישוביו של המשיב, ככל שהיו צריכים תמיכה.

22. הערה כללית אחרת יש להעיר על טענת המערער אודות הפיחות שחל בהכנסותיו בעת 'מאורעות אוקטובר 2000' ובתקופת הפיגועים מן האינתיפאדה השניה, שלטענתו הביאו לירידה במכירות. טענה זו אינה משכנעת, ולבד מאמירה בעלמא לא היה עמה דבר. אשר למהומות אוקטובר, אלה נמשכו תקופה מוגבלת, ואם היה בהן כדי להשפיע - היתה זו השפעה לתקופה קצרה בלבד, בת חודש לכל היותר. מכל מקום, ודברים אלה מכוונים למהומות אוקטובר ולפיגועי האינתיפאדה כאחד, ספרי המערער (כגון בדיווחים למע"מ) אינם מצביעים על ירידה במכירותיו של המערער, כי אם על עליה מתמדת משך התקופה האמורה. ועל כל אלה אוסיף, כי תחשיביו של המשיב נשענו על נתונים שנדלו מספריו של המערער, משמע מתוך ניתוח כלכלי שנעשה על יסוד נתונים עליהם דיווח המערער (אודות רכישות חומרים וכד'), ולא על יסוד הערכה בעלמא של מספר המכירות של הפריטים השונים, שעשוי היה לקטון, לפי הטענה, בעקבות המהומות. הנתונים שבספרים הצביעו על המכירות בפועל, וזהו החשוב. ודאי לא היה במהומות אלה כדי להשפיע על הרווח הגולמי, ולכן אין בטענה בדבר פגיעה במכירות בעקבות האינתיפאדה כדי לקעקע את חישוביו של המשיב.

23. טענת המערער, המפנה לשגיאה כביכול בחישובי המשיב על שום שהשליך מממצאי שנת 2004 לרווח שנעשה בשנים הרלוונטיות (1999-2001), אין לה על מה שתסמוך. המשיב לא הסתפק בחישובים שנשענו על נתוני 2004, כי אם השווה את ממצאיו עם ניתוח הנתונים משנת 2001 ומצא, כי הרווח לשנת 2001 היה אף גבוה מכפי שהגיעו חישוביו מתוך נתוני הביקורת של שנת 2004. לטובת המערער הוא הניח, כי אחוז הרווח הגולמי הוא הנמוך מבין השניים, משמע זה שחושב מנתוני 2004.

24. אגב כך אציין, כי טענת המערער לפיה בית העסק שלו נשתנה, לפי אופיו, משך השנים הרלונטיות (ולכן אין להשליך משנת 2001 לשנים 1999-2000) אין לה כל יסוד, ולבד מטענה בעלמא מפי המערער, שלא באו לה כל תימוכין חיצוניים, לא היה בה דבר, הגם שזו נטענה לראשונה בסיכומים, ולכן לא היה ראוי לשעות לה, גם אם היה בה ממש. מכל מקום, ספריו של המערער אינם מתיישבים עם טענה זו, כי אם עם היפוכה של מסקנה, משמע כי לא חל כל שינוי משמעותי באופיו של בית העסק משך השנים הרלוונטיות. אדרבא, נתונים כגון מספר האריזות שנרכשו בכל שנה מלמדים על כך, שבית העסק לא נשתנה באופיו, ודאי לא שינוי של ממש.

25. טענה אחרת בפי המערער, והיא נשענת על כך, שאת בית העסק הוא רכש מאת פלוני, יצחק ארז שמו (להלן - ארז), שניהל קודם לכן עסק דומה באותו מקום. מסתבר, כי המשיב פסל לאותו ארז את ספריו, ובהמשך הגיע עמו לידי הסכם פשרה, שביסודו עמד אחוז רווח גולמי נמוך מזה אותו הוא קובע עבור המערער.

טענה זו של המערער אינני מקבל. ראשית יש להביא בחשבון את העובדה, כי עניין לנו בהסכם פשרה, וככל הסכם פשרה - כל אחד מן הצדדים 'קונה סיכון', ולכן - הסקת מסקנות מתוך הסכם שכזה צריך שתיעשה בזהירות, ובהתחשב בקניית הסיכון, שמן הסתם היתה שיקול ששקל המשיב בכריתת ההסכם. נציגי המשיב נכונים היו להגיע גם עם המערער לידי הסכם פשרה, אלא שהוא עמד על שלו. שנית, כפי ששמענו מפי המפקח מטעם המשיב, נציגי המשיב טעו בידיעת העובדות, בעת שכרתו את הסכם הפשרה עם ארז הנ"ל. הם חשבו, כי ארז מנהל בית קפה אחד, והנה מסתבר עתה, כי הוא מנהל שני בתי עסק, וכי באחד מהם מיוצרים מוצרים, הנמכרים בשני בתי העסק, ואת בית העסק הזה, על שני חלקיו, הוא מכר (או העביר בדרך זו או אחרת) למערער, שהמשיך וניהל אותו כקודמו (לימים חזר המערער והעביר את העסק לארז הנ"ל). רצה בכך המשיב לומר, ודברים אלה יש לקבל, כי אם היה יודע את העובדות הללו לאשורן, משמע כי לא בית קפה אחד לארז כי אם שניים, כי אז אין זה מן הנמנע, כי התוצאה הסופית בהסכם הפשרה היתה שונה בתכלית.

26. בהתיחסו למשקאות קלים טוען המערער, כי המשיב לא עשה עבודה יסודית בבדיקת הרווח הגולמי, כיוון שלא בדק אלא מספר סוגים קטן של משקאות, מתוך אלה שנמכרו בבתי הקפה שלו. הוא מוסיף עוד וטוען, כי המשיב לא התחשב בפחת, שלשיטתו יש להעמידו על 2%.

27. ובכן, ככל שהדברים נוגעים לבדיקת הרווח הגולמי ממכירת משקאות קלים, השתכנעתי מעבודה יסודית שעשה המשיב, גם אם לא כל סוג וסוג של משקאות נבדק. יתר על כן, לאחר שבחן את סוגי המשקאות שבחן, והגיע לרווח גולמי אליו הגיע, שנע בין 61% לבין 72% במשקאות השונים ובשנים השונות, בחר המשיב ברווח גולמי בן 60%, משמע נהג עם המערער לקולא, מתוך זהירות. ומן הצד האחר יש לומר, כי המערער לא הביא כל ראיה משכנעת, כל ניתוח מלומד, העשוי לסתור את שעשה המשיב, וכבר ראינו, כי האחרון נתמך בחישוביו בחיווי דיעה כלכלי, שניתח את הרווח הגולמי באופן משכנע.

28. ואשר לפחת, גם כאן לא באה כל תמיכה בראיה חיצונית לטענת המערער, ומאידך שמענו מפי המפקח מטעם המשיב, כי במשקאות קלים מקובל, כי אריזה מקולקלת ניתן להחזיר. עדות זו נתמכת ב'חשבונית החזרה' אותה צרף לתצהירו. על כן אין כל פחת שיש להביאו בחשבון, במכירת משקאות קלים.

29. הכלכלן מטעם המשיב ערך תחשיב של הרווח הגולמי ממכירת משקאות חמים, והגיע כדי שיעור של 85% רווח (נספח ג' לתצהירו). המערער טוען לרווח גולמי בן 72% בלבד. אלא שעל מנת לשכנע בכך לא הביא המערער מומחה מטעמו, כי אם בחר להצביע על פגמים, שנפלו, לטעמו, בחישוביו של הכלכלן מטעם המשיב. נסיונו זה לא עלה יפה: -

30. טענת המערער, כאילו המשיב הביא בחשבון רק סוגים אחדים של משקאות חמים מן הרבים שנמכרו בבתי הקפה שלו, אינה עשויה לסייע בידו, בין מכיוון שהמערער לא ערך חשבון ראוי לשמו על מנת להציגו בבית המשפט, ובין מכיוון שהפריטים שכן הובאו בחשבון בידי המשיב (נס קפה, אספרסו, תה) הם מן המשקאות החמים העיקריים הנמכרים בבתי קפה (אגב כך נציין, כי בביקורת של שנת 2004 נבדקו 9 סוגי משקאות חמים, והתוצאה - דומה).

המערער טוען, כי על המשיב היה להביא בחשבון, כי ללקוחות קבועים נמכרו המשקאות החמים בהנחה בת 30%, והלקוחות הקבועים מהווים את מרבית לקוחותיו. טענה זו לא נטענה במהלך הדיונים שנתקיימו בין בעלי הדין עובר להגשת הערעור. בכך יש כדי להמעיט מאוד ממהימנותה. יתר על כן, לבד מאמירה בעלמא, שלא נתמכה בכל ראיה אובייקטיבית, גם לא בעדותם של לקוחות קבועים מבין באי בתי הקפה, לא עשה המערער דבר על מנת להוכיח את טענתו זו. על כן יש לדחותה מיניה וביה.

31. מאותם טעמים יש לדחות את טענת המערער בדבר שיעור הפחת ממכירת משקאות חמים. טענה זו לא הוכחה בראיות. מכל מקום, בחישוביו של המשיב נתקבל רווח גולמי הנע בין 91% לבין 93%. כדרכו השמרנית הניח המשיב, לטובת המערער, שיעור רווח גולמי בן 85% בלבד. בכך הביא בחשבון גם פחת והנחות למיניהן, אף שטענות אלה לא נטענו בפניו בעת הדיונים שנתקיימו עובר להגשת הערעור.

32. המשיב הסביר הסבר היטב כיצד הגיע לרווח הגולמי במכירת דברי מאפה אותם ייצר המערער בכוחות עצמו. המערער לא הביא תחשיב משל עצמו, על מנת לשכנע ברווח גולמי אחר, כי אם הצביע על פגמים שנפלו, לטעמו, בחשבון מטרם המשיב. וגם כאן עליי לומר, כי נסיונו לא עלה יפה. אין בכוונתי להידרש לנבכי החשבון שעשה הכלכלן מטעם המשיב. כל שאומר הוא, שחשבון זה נראה בעיניי סביר, ומשלא הונחה בפניי חוות דעת נגדית - אין לי אלא לקבלו. הטענות שמעלה המערער בסיכום טענותיו קיבלו כולן מענים ראויים בסיכום טענות המשיב, ואין לי אלא להפנות אליהם (ס' 22 ואילך), כמקובלים עליי. הערה פרטנית אחת אעיר בכל זאת לטענתו של המערער לפחת עצום בן 30% הנובע מייצור דברי המאפה, טענה שלא נתמכה בכל ראיה ראויה לשמה. המשיב הביא בחשבון שיקוליו פחת בן 15%, ולא ראיתי כל ראיה לסתור קביעה זו, הנראית בעיניי נדיבה במיוחד.

33. ביחס לעוגות הטורט שנמכרו בבתי הקפה של המערער טען, כאמור, האחרון בעדותו לטעות בספירת מספר האריזות (צלחות) שנרכשו, אלא שכאמור - בדיקה עליה הוריתי העלתה, כי אין יסוד לטענת המערער. טענותיו הנוכחיות, אלה שנותרו בפיו לאחר שנפלה טענתו בדבר מספר האריזות שנרכשו על ידו בשעתו, אינן משכנעות. אין לי אלא להפנות לתשובותיו של המשיב בסיכום טענותיו, ואלה מקובלות עליי (ס' 40 ואילך לסיכומי המשיב).

34. הוא הדין ביחס למכירת בורקס: בעוד חישוביו של המשיב הביאוהו לידי רווח גולמי של 56% עד 58%, הוא נטל רווח גולמי נמוך יותר בן 55% בשומה, משמע לטובת המערער. הטענות לפחת עצום של 30% שטוען לו המערער לא הוכחו בידו, ונותרו טענות בעלמא. ואשר להתפלגות בין מכירה במשקל למכירה במנות בודדות, על אלה הערתי את שהערתי למעלה, ואין לי אלא להפנות להערות אלו.

סיכום

35. סוף דבר, בעוד שבידי המשיב עלה להצדיק את החלטתו שלא לקבל את דיווחי המערער אודות הכנסותיו, על שום הפער העצום בין ההכנסה המחושבת לבין ההכנסה המדווחת, הרי שבידי המערער לא עלה להרים את הנטל על מנת לשכנע, כי שומת המשיב היתה מופרזת. כיוון שכך - דין הערעור להידחות.

36. הערעור נדחה, איפוא. המערער ישא בהוצאות המשיך בסך של 20,000 ₪ ומע"מ.

ניתן היום י"ח בסיון, תשס"ז (4 ביוני 2007) בהעדר הצדדים.

המזכירות תמציא העתקים לב"כ הצדדים.