פש"ר 1700/05 - נאמני חברת קלאבמרקט נגד רשות המיסים

בתי המשפט

החלטה

מונחת בפני מחלוקת עקרונית שהתעוררה בין נאמני קלאבמרקט רשתות שיווק לבין רשות המיסים (להלן: "הנאמנים" ו"רשות המיסים", בהתאמה). עיקר המחלוקת נוגע לדרישת רשות המיסים לחייב את קלאבמרקט (ולמעשה, את קופת הסדר הנושים) בגין החזרי מע"מ אשר יתבעו ממנה על-ידי ספקי הרשת. זאת, כתוצאה מתשלום דיבידנד חלקי לספקים במסגרת הסדר הנושים של קלאבמרקט. רשות המיסים טוענת כי קיימת לה זכות לתבוע השבת ההחזרים דנן מהקופה במעמד דומה לזה של הוצאות פירוק, ולחלופין במעמד של נשיה רגילה.

הנאמנים מתנגדים לעמדה זו, ומבקשים את הכרעת בית המשפט; הצדדים הסכימו כי ההכרעה בסוגיה זו, תנתן במנותק מאישור הסדר הנושים עצמו, אגב חיוב הנאמנים לשמור בקופתם סכומים לתשלום לרשות המיסים, במידה והסוגיה תוכרע לזכותם.

עיון בעמדות וכתבי הטענות המפורטים אשר הגישו הצדדים, מעלה מסקנה ברורה, כי עניין לנו במחלוקת משפטית עקרונית, אשר אינה כרוכה בבירור עובדתי כלשהו; אי לכך, אין כל מניעה ליתן החלטה שלא במעמד הצדדים, על פי סמכותי שבתקנה 241 לתקנות סדר הדין האזרחי.

1.     במסגרת פעולתה השוטפת, התקשרה קלאבמרקט עם ספקים ונותני שירותים שונים, אשר מכרו לה סחורות ושירותים, ואשר עליהם חל מס ערך מוסף. על-פי סעיף 16 לחוק מס ערך מוסף, מוטל מס זה על המוכר (בין אם הוא "מגלגל" אותו בפועל על הרוכש, ובין אם לאו). לאור העובדה, כי המס מוטל על המוכר עם אספקת השירות, ואילו לפי כללי המסחר נהוג כי הרוכש משלם לא פעם תקופת-זמן מאוחר יותר (שיטת ה"שוטף פלוס"), נוצר פער אשר, נוכח התמוטטותה של קלאבמרקט והקלעותה לחדלות פרעון, הפך לבעיה משפטית אשר "הטילה את צילה" על הליכי הסדר הנושים.

במה אמורים דברים? הספקים, נוכח חובתם על-פי חוק, שילמו מס ערך מוסף בגין העסקאות בטרם ניתנה התמורה, ואילו קלאמברקט, אשר קיבלה חשבוניות מידי הספקים, ניקתה במקביל מס תשומות מתשלומי המס בהם חוייבה על-פי דין. אלא, שלאחר מכן, ובטרם שילמה את המגיע לספקים, קרסה קלאבמרקט ונקלעה להקפאת הליכים. התוצאה הינה, כי הספקים לא זכו לקבלת התשלומים המגיעים להם מקלאבמרקט, ונשייתם "תועלה" להסדר הנושים שנערך לחברה, כאשר במסגרתו של ההסדר, זוכים הספקים אך ורק לדיבידנד חלקי, כאשר אין ספק כי בכך ממוצה יכולת הגביה שלהם מן החברה הקורסת, אשר פעילותה הועברה במסגרת ההסדר לחברת שופרסל.

2.         כתוצאה מכך, ולפי ההלכה שקבע בית המשפט העליון בע"א 2112/95 אגף המכס והמע"מ נגד אלקה אחזקות בע"מ (להלן: עניין אלקה), קמה לספקים זכות לתבוע החזרי מע"מ מרשויות המס, וזאת באורח חלקי ובהתאם לפער בין אחוז הדיבידנד שזכו לו בהסדר ובין מלוא נשייתם. מכאן, תביעתן של רשויות המס לחזור בסכום זהה אל קלאבמרקט - בין אם במעמד של "הוצאות פירוק" (ולמעשה- הוצאות הקפאת הליכים), המשולמות במלואן בטרם התשלום לנושים, ולמצער במעמד של נשיה רגילה המשולמת באורח יחסי.

אין ספק, כי עניין לנו בטענה ודרישה אשר מחד גיסא, אין חולק כי לא עלתה ולא התעוררה בהסדרי נושים שנערכו בעבר, ומאידך גיסא, השפעתה על הסדרי נושים עתידיים הינה מהותית ורבה, וזאת מכמה וכמה בחינות, כולל העלאה ניכרת, במקרים לא מעטים, של "הנתח" שיטלו רשויות המס מקופת ההסדרים השונים. בעניין זה, אין ספק כי אף אם במקרה הנוכחי, עניין לנו בהסדר אשר הסכומים המדוברים בו (ואי לכך, גם תביעותיהן של רשויות המס) הינם גדולים באורח יחסי, הרי שאותה בעיה עצמה עשויה להתעורר אף בהסדרים אחרים, בהם ידונו סכומי נשיה קטנים יותר.

3.         לעמדת רשויות המס, עמדתן המחייבת את החברה בהשבת סכום ההחזרים שיתבעו הספקים ממע"מ, הינה פועל יוצא ואף הכרחי של פסיקת בית המשפט העליון בעניין אלקה, אשר עיקרה קביעת זכאותם העקרונית של ספקים לקבל החזר מע"מ במקרה בו החוב כלפיהם (במקרה הנוכחי - חובה של קלאבמרקט) מוכרז "חוב אבוד", כולו או חלקו.

אין מחלוקת בין הצדדים, כי זכותם זו של הספקים קמה, אך ורק במועד הסדר הנושים (במקביל למה שהיה קורה בעת חלוקת הדיבידנד הסופי בהליך פירוק), וזאת נוכח העובדה כי הדיבידנד לו הם זוכים ממצה את יכולת הגביה שלהם מהחברה בהקפאת הליכים, כך שהיתרה הופכת ל"חוב אבוד". לכן, ונוכח הפסיקה בעניין אלקה, חל במצב זה, לכאורה, סעיף 43 לחוק מע"מ, אשר זו לשונו:

"בוטלה עסקה או שונו תנאיה באורח המקטין את המס לאחר שהקונה ניכה את המס עליה כמס תשומות, יפחית הקונה בסכום ההפרש את מס התשומות שבדו"ח התקופתי לאחר מכן, או ישלם את ההפרש כפי שקבע שר האוצר".

לשיטתן של רשויות המס, הרי שמרגע שנוצר המצב המקביל (לפי הלכת אלקה) לביטול עסקה - קרי, הסדר הנושים, קמה להן הזכות לחזור אל קלאבמרקט לפי סעיף 43 דנן; נוכח העובדה, כי לכאורה מועד החיוב דנן יחול במועד הדו"ח שלאחר ההסדר, עולה הטענה כי עניין לנו בחוב שמעמדו כמעמד הוצאות פירוק או הקפאה, וזאת להבדיל מ"חובות עבר".

לאור האמור לעיל, קובלות רשויות המס על הסעיף בהסדר הנושים, אשר "פטר" את שופרסל מחבויות נוספות כלשהן (לרבות בגין מס) מעבר לתמורה המשולמת בהסדר הנושים עצמו, ולמצער סבורות כי אותו חיוב - אשר לשיטתן עשוי היה לחול על שופרסל כבאה בנעלי קלאבמרקט, גולגל על הנאמנים ועל קופת ההסדר - ואף מכאן עולה לכאורה מעמד החוב, הדומה לשיטתן לחוב מס שוטף, שיש לשלמו בטרם תשלום חובות העבר.

4.         מעיון בטענות הצדדים, עולה כי הנקודה המשפטית העיקרית הקשורה ללב המחלוקת, קשורה קשר הדוק לשני אלו:

א.         המהות והתוקף המשפטי של הסדר הנושים, בעיקר במובנו כ"פותח דף חדש" בחיי החברה, ומנתק אותה מחובות העבר שלה. בנקודה זו, עולה גם שאלת האבחנה שמנסות רשויות המס לעשות בין הקפאת הליכים לפירוק.

ב.         היחס בין פעולתו של הסדר הנושים לרציונל המשתמע מהלכת אלקה, ובעיקר בעניין "חובות אבודים", וגלגול רכיב המע"מ הכרוך בהם מהספקים אל רשויות המס.

5.         מעיון בהלכת אלקה, עולה כי בית המשפט העליון ביקש ליצור נתק מסויים בין זכאות העוסק להחזר מע"מ, במקום בו נוצר כשל תמורה, לבין ההחזר האפשרי של מס התשומות. זאת, גם ובעיקר משום שרשויות המס נתפסות, במובהק, בתור "כיס עמוק" או "מפזר נזק יעיל" יותר מהעוסק שנפגע, וכי אין בקשיי גבייה בהם נתקלו רשויות המס בכדי לשנות מסקנה זו.

יוצא, כי לא זו בלבד שבית המשפט העליון ביקש ליצור הרמוניה בין הדין החל במקרה של ביטול עסקה לבין הדין החל במקרה שהעסקה לא בוטלה, אך לא ניתן לגבות את תמורתה והחוב הופך ל"אבוד", אלא שניכר אומד דעת מפורש, המתייחס בשלילה לנסיון לגלגל את הנזק מרשויות המס אל העוסק, וקובע למעשה כי במקרה של קשיי גביה, יהיה על רשויות המס להתמודד הן עם הקושי - ובמשתמע, אף עם כשלונה האפשרי או אי היכולת לגבות.

6.         מאותו רציונל ברור של הלכת אלקה, עולה קושי מהותי הנראה כעומד לרשויות המס לרועץ. זאת מדוע? משום, שעמדתן העקרונית של רשויות המס במקרה שלפני, אם תתקבל, אינה אלא גלגול נזקו של החוב האבוד, בעקיפין, בחזרה לפתחם של העוסקים, וזאת באורח הנראה לכאורה כמנוגד לבסיס ההלכה שנסקרה לעיל.

דבר זה מתקשר בקשר הדוק עם קושי נוסף בעמדתן של רשויות המס, והוא נסיון ליצור אבחנה מלאכותית בין הקפאת הליכים לפירוק, בכל הנוגע לעניין החובות האבודים. זאת, תוך החטאת עצם הרציונל הבסיסי העומד מאחורי דיני הסדר הנושים.

אבהיר דברי;

הקפאת הליכים, כמוה כפירוק, באים לעולם על רקע קריסה כלכלית והקלעותה של החברה למצב של חדלות פרעון. אכן, בין שני המצבים קיים הבדל עקרוני. במצב הראשון מנסה הדין לשמור על החברה כעסק חי - וזאת בין אם על דרך הבראה או על דרך מכירת פעילותה למשקיע סולבנטי. אולם במצב השני פועל הדין לחיסולה הסופי של החברה.

אלא מאי? חרף ההבדל, הרי קיים דמיון, ולמעשה זהות מהותית, בכל הנוגע למעמד הנושים של הגוף חדל הפרעון. אחד מעקרונותיהם הבסיסיים ביותר של דיני הסדר הנושים, הינו כי הסדר הנושים ממצה את אפשרויות הגביה מהחברה. זאת, כאשר המהלך נשוא הסדר הנושים "מתעל" את חובותיהם של הנושים מהחברה עצמה, אל הסכום שמזרים המשקיע (או הסדר ההבראה) אל קופת ההסדר, ואשר מתחלק בין הנושים בהתאם לדיני הקדימה.

בנקודה זו, כך נראה, מתחבר הרציונל הבסיסי דנן לזה של הלכת אלקה, אשר מתייחסת במפורש לאותם מקרים של "חוב אבוד" - קרי, חוב שלא ניתן לגבותו עוד, ומטילה במקרים אלו את הנזק לפתחן של רשויות המס. אין מחלוקת, כי הלכת אלקה לא הוגבלה אך ורק למקרים של פירוק, אלא חלה אף חלה גם במקרה של הסדרי נושים.

הגם שמן הבחינה הלשונית, יתכנו אף פרשנויות נוספות, הרי שהלכת אלקה עולה בקנה אחד עם סופיות הסדר הנושים. שהרי, אם ניתן להתעלם מאותו קו תיחום ולנסות להתחשבן עם החברה, שלאחר ההסדר, בגין חבויות הקשורות בטבורן מן הבחינה הלוגית אל הקריסה, האם אכן בחובות אבודים עסקינן? אם כך הוא המצב, הרי מה תחולה לה, להלכת אלקה, בהסדרי נושים בכלל, ומדוע יסכימו, אם כן, רשויות המס ליתן החזרים לספקים במצב שכזה, בו ניתן לכאורה להפרע מהחברה שבהסדר חרף הפטור וה"דף החדש" שניתן לה מכח דיני הקפאת ההליכים?

נקל לראות, עד כמה פרשנות זו הינה בעייתית, ומתקשה לעלות בקנה אחד הן עם הלכת אלקה והן עם דיני הסדר הנושים.

7.         באי-כוחן המלומדים של רשויות המס נקלעו לכלל טעות, בענין זה. עצם מהותו של הסדר הנושים (בכפוף למספר מקרים חריגים אשר אינם מתעוררים בנסיבות המקרה), הינו מתן אפשרות לחברה לפתוח דף חדש, אגב תיעול כל חבויותיה אל תוך קופת ההסדר, המשלמת את החלק היחסי המוסכם מהם לנושים השונים, ואילו היתרה הופכת, בהסכמתן של אספות הנושים, ל"חובות אבודים". אכן, לא פעם מתעוררים קשיים נוכח העובדה כי נושים או צדדי ג' מתקשים להשלים עם אותו "דיסוננס", לפיו החברה מוסיפה לפעול לאחר הסדר הנושים (בין אם בעצמה או דרך חברה רוכשת), אולם מאידך גיסא, מפטיר אותה הסדר הנושים מחובות העבר.

כפי שהוער בהזדמנויות קודמות, הן בפסיקה והן בספרות המשפטית, הרי שלב-ליבו של מוסד הקפאת ההליכים הינו דווקא באותו "דיסוננס" - החלת דיני חדלות פרעון מחד גיסא (כולל דיני חלוקת דיבידנדים בגין חובות עבר), והנסיון להמשיך את פעילות החברה מאידך גיסא, אגב פתיחת "דף חדש" והפטרה (בכפוף להסדר) של החברה מחובות העבר.

אכן, אין חולק על החבות בתשלום מס - הן חובות מס "רגילים", והן החזר המגיע לרשויות המס בגין מס תשומות שנוכה ביתר. אלא, שבאותה מידה עצמה, חובה אף לקיים חוזים, חובה לשלם לעובדים את מלוא משכורתם, ולספקים את תמורת הסחורה שסיפקו. עצם מהותה של חדלות הפרעון הינה קריסת מערכות, אשר אינה מאפשרת לחברה לעמוד באותן חובות תשלום שמחיל עליה הדין, ובעניין זה, אין הבדל עקרוני בין חוב המגיע לרשויות המס (יהא מקורו החקיקתי כאשר יהא), לכל חוב אחר אשר חובה על החברה לשלמו. אין לי אלא להצר, על כך כי רשויות המס מנסות להתעלם ממושכלה יסודית זו, ובכך להחזיר את הדין והפסיקה כברת דרך ארוכה לאחור.

8.         זאת ועוד; כפי שהערתי קודם, לוקה עמדת רשויות המס אף בכך, כי עניין לנו למעשה בנסיון (ולו בעקיפין) "לכרסם" בהלכת אלקה, ובעיקר ברציונל המגלגל את הנזק תלוי  -הקריסה, מהספקים-עוסקים אל רשויות המס.

במה דברים אמורים? דומה, כי עמדת רשויות המס, יותר מאשר הינה בקשה ל"כפל פרעון של חוב החברה לספקים בגין רכיב המע"מ" (כטענת הנאמנים), הינה נסיון לשוב ולגבות את ההחזר בעקיפין מכיסם של הספקים, וזאת באמצעות הטלתו על קופת הסדר הנושים. שהרי, החברה עצמה, כדרכן של חברות בהקפאת הליכים, נמכרה לצד ג' אשר הזרים תמורה לקופת ההסדר לשם חלוקתה בין הנושים (לרבות רשויות המס והספקים), ו"קנה" בדרך זו את הפטרה של החברה (או פעילותה) מחבויות העבר.

יוצא, כי הכספים שבקופה, אינם עוד למעשה כספים של החברה המיועדים לפעילותה או לחלוקת רווחים לבעלי מניותיה, אלא כספים שכל יעודם הינו חלוקה בין הנושים - ובנסיבות המקרה, בעיקר בין הספקים המהווים את מרבית נושיה של תשלובת קלאבמרקט. אם ובמידה יותר לרשויות המס "לשלוח יד" בקופה (וזאת מעבר לסכומים המגיעים להן בגין מעמדם כנושים בגין חובות העבר), הרי שאין הן נוטלות אלא מן הנושים, ובעיקר מהנושים הלא מובטחים, שאינם אלא אותם ספקים המבקשים מרשויות המס החזרי מע"מ.

יוצא, כי קבלת עמדתן של רשויות המס, לא רק שהיא חותרת מתחת לעצם המהות של הקפאת ההליכים והסדר הנושים (בכך שהן מבקשות להתעלם מתיעול חובות העבר לקופת ההסדר, ולהשית על החברה לאחר הפטרה חבויות שמקורן בקריסתה בעבר); בנוסף, או כמצער כ"חלופה" לאמור לעיל, נוצר מצב כי רשויות המס, בידן האחת, מעניקות החזר לספקים, ובידן האחרת נוטלות מהן כספים. תוצאה זו, אף אם היתה אפשרית מן הבחינה המשפטית, הינה נטולת הגיון מהותי, וחותרת תחת עצם הרציונל שבבסיס הלכת אלקה.

9.         נקודה זו מתחברת אף לקושי נוסף הנוצר עקב עמדתן של רשויות המס, הנוגע לוודאות בהסדרי נושים ולחישוב הדיבידנדים, אותה מנסים הנאמנים להגדיר כ"מעגל שוטה". בין אם אכן מדובר ב"מעגל שוטה" ובין אם לאו, הרי שעשוי להיווצר מצב אשר יקשה על חישוב הדיבידנדים בהסדרי נושים, או לפחות, יפגע באורח ניכר בוודאות ובבהירות של הצעות הסדר ותחשיבי העלות-תועלת שעורכים הנושים השוקלים האם להסכים להצעה פלונית, אם לאו.

במה דברים אמורים? טול לדוגמא מצב, בו מוגשת הצעה, המזכה את הספקים באחוז דיבידנד מסויים. על פי הלכת אלקה, הרי שההפרש בין האחוז דנן לבין מלוא החוב, הופך לחוב אבוד, ועל בסיסו זכאים הספקים לקבל החזר בסך מסויים ממס ערך מוסף.

אלא מאי? אם אקבל את עמדתן של רשויות המס, כי בשל ההחזר דנן, הרי שהן רשאיות לחזור אל קופת ההסדר בגין אותו נזק בדמות ההחזר שנאלצו לשלם, הרי שסכום ההחזרים דנן מופחת בפועל מסך הדיבידנד המגיע לספקים, ואי לכך, הוא מגדיל את רכיב החוב האבוד, ולכאורה אף את סך ההחזר המגיע להן מרשויות המע"מ. ומכאן, קצרה הדרך ל"תיקון" נוסף שיתבעו הללו מן הקופה, אשר אף הוא בתורו יקצץ בשיעור הדיבידנד, וחוזר חלילה.

עיינתי בתשובות ובחישובים בהן ניסו רשויות המס להחלץ מטענת "המעגל השוטה", אלא שספק גדול אם יש באלו כדי לשכנע. לכל היותר, עניין לנו בנסיון "לחתוך את המעגל" בנקודה כזו או אחרת, באורח אשר עשוי להראות גובל במלאכותיות. אך ברור, כי אין בכך בכדי לפתור את התסבוכת ולבטל את החשש, כי הכנסת אלמנט שכזה לתוך הסדרי נושים (וכאמור, הבעיה נשוא בקשה זו אינה מוגבלת אך ורק למקרה הספציפי שבפני) תפגע אנושות בוודאות, ותקשה על יכולת הנושים לאמוד באורח משביע רצון את התועלת ואחוזי הדיבידנד הצפויים להם מהצעות כאלו ואחרות.

אוסיף ואעיר; הוודאות נפגעת אף נוכח מהותה של חבות נטענת, אשר גם אם "מקורה ההיסטורי" הינו בנזקים ואי-התאמות שנוצרו עקב הקריסה, הרי שצמיחתה בפועל הינה פועל יוצא לא של פעילות החברה ערב קריסתה, ואף לא של תקופת הניהול במסגרת הקפאת ההליכים, אלא דווקא של עצם חתימת ההסדר, ולמעשה של חלקו הפוטר את החברה מחבויות עבר. נוצר כאן, אם כן, מעין "עוף מוזר", אשר לא בכדי התעוררה מחלוקת ואי-בהירות לכאורה בדבר עצם סיווגו הבסיסי - האם כ"חוב עבר" או שמא כ"הוצאות הקפאה". זאת, כאשר קשה להשתחרר מהרושם ששני הסיווגים דנן הינן מלאכותיים ואינם הולמים את היווצרותה של אותה חבות נטענת - ואף נקודה זו אינה פועלת לטובת עמדתם של רשויות המס. כך כיוון שדומה כי היא מרמזת דווקא על אי התאמה כללית של החבות הנטענת דנן לקופת הקפאת ההליכים, באשר - כפי שהערתי אף קודם לכן - אין עסקינן אלא בתוצאה מתבקשת של הכרזת החובות (באורח חלקי) כחובות אבודים - על כל המשתמע מכך.

10.        זאת ואף זאת; דרישתן של רשויות המס הינה בעייתית אף מבחינה נוספת, הנוגעת להגיון העומד מאחורי דיני הסדרי הנושים (והשאיפה לעודד הסדרי נושים), ועניינו חלוקה צודקת של נכסי הגוף חדל הפרעון. הסדרי נושים עומדים לא פעם, מעצם מהותם, בקשיים לא מעטים להציב בפני הנושים, בעיקר הבלתי מובטחים, הצעות הסדר הכוללות דיבידנד משמעותי והולם. ספק גדול בעיני, אם ישנו מקום, מבחינת מדיניות משפטית, להתוויית מדיניות כללית שמשמעותה אינה אלא הגדלה נוספת של חלקן של רשויות המס (נושה "חזק" ומיומן, שלרשותו מניה וביה יתרונות לא מעטים שניתנו לו בדין ובפסיקה) על חשבון הנושים הרגילים. זאת, משום שקבלת עמדתן של רשויות המסתיצור מצב, לפיו הן נפרעות מעל למה שקצב להן ההסדר (מעצם יכולתם לחזור פעם נוספת אל הקופה, מעבר לקבלת הדיבידנד בגין נשיית העבר שלהן). לעומת זאת, הספקים ויתרת הנושים הרגילים יזכו לשיעור דיבידנד מופחת, באשר אותה "תוספת" לה יזכו רשויות המס תפוזר ביניהם.

לא זו בלבד, כי דין שכזה מתעלם מהיותן של רשויות המס (מפזרות נזק טובות יותר, כאמור בהלכת אלקה), אלא שהוא עשוי, במקרים לא מעטים, להקשות או אף להכשיל הסדרי נושים, בכך שהוא מטיל נטל נוסף על הקופה - נטל אשר יפגע, מטבע הדברים, דווקא בנושים הבלתי מובטחים.

11.        ראוי להעיר, בשולי נקודה זו, כי אין די בהלכה (עליה לכשעצמה אין חולק) כי קיימת הפרדה חוקית בין חובת המוכר לנפק חשבונית לבין זכותו של הרוכש לנקות מס תשומות. אף אם עסקינן בשתי חבויות נפרדות ועצמאיות מהבחינה המשפטית, הרי שמבחינת סדר ההתרחשויות והקשר הסיבתי, הרי לא זו בלבד שקיים קשר בין השניים, אלא שעמדת רשויות המס מתבססת, במידה רבה, על אותו קשר סיבתי. די בעיון חטוף בבקשה כדי להבין, שעצם דרישתן של רשויות המס לחזור אל הקופה יונקת את חיותה בנזק הנגרם להן נוכח בקשת הספקים לקבל החזרי מע"מ. זאת, שלא לדבר על נסיונן של רשויות המס לשוות לחבות הנטענת מעמד של הוצאות פירוק, דבר אשר נובע כל-כולו מעיתוי דרישתם של הספקים להחזר, באשר זו באה לעולם, ויכולה לבוא לעולם רך ורק לאחר הסדר הנושים. זאת, להבדיל מהסיבה האמיתית לאותה "תסבוכת מיסוי", אשר כרוכה דווקא בעיתויה של קריסה אשר נפלה בין הוצאת החשבוניות מחד גיסא, לבין התשלום בפועל (שלא התבצע) מאידך גיסא.

על כן, ספק גדול בעיני אם יכולות רשויות המס לאחוז את המקל בשני קצותיו, ולהתחשב (או שמא, להזכר) באותו "ניתוק" אך ורק כאשר הדבר נוח והולם את עמדתן.

12.        לאור כל האמור לעיל, החלטתי כי דין הבקשה להתקבל, ויש לדחות את עמדתן של רשויות המס. התוצאה הינה, כי פירושה הנכון של הלכת אלקה על רקע המהות והרציונל של דיני הקפאת הליכים מביאה למסקנה, כי רשויות המס חבות בהחזר רכיב המע"מ לספקים, אולם אותו "חוב אבוד" דינו להגרע מקופתן, ואין לנסות ולגלגל אותו בשנית, באורח מלאכותי, בחזרה לפתחם של הספקים ויתרת כל נושיה הרגילים של קלאבמרקט.

הבקשה מתקבלת. בנסיבות המקרה, ולאור העובדה כי עניין לנו בסוגיה משפטית עקרונית אשר טרם נידונה בעבר, לא מצאתי מקום לעשות צו להוצאות.

המזכירות תודיע לצדדים על המצא ההחלטה לרשותם החל מהיום.

היום כ' בחשון, תשס"ח (1 בנובמבר 2007) בהעדר הצדדים.