|
לא תמיד אפשר לייחס הכנסות לא מדווחות בחברה לבעל מניותיה
ועוד על הצהרת הון ומיסוי במסלול 10% על השכרה למגורים
רמי אריה, עו"ד ורו"ח
לפקיד השומה סמכות לזקוף הכנסות של חברה לנישום שמשמש כמנהל יחיד בחברה, שולט בכספיה ומחזיק בכל מניותיה או במרביתן, כשהוכח שכספי ההכנסות נמשכו מחשבון החברה מתוך הנחה שהוא זה שמשך בפועל את הסכומים האמורים, אך זאת רק כאשר בפני פקיד השומה קיימת ראשית ראייה להעברת הכספים לנישום.
במקרה כזה עובר הנטל אל בעל המניות להוכיח כי אותם כספים לא נותרו בידיו (ראו ע"א 976/06 מרום נ' נציבות מס הכנסה – פקיד שומה באר שבע).
ביום 17.7.2013 קבע בית המשפט המחוזי בירושלים בעניין מאכל (ע"מ 3388-02-11 חברת מ.א.כ.ל. מזון איכות כשר למהדרין בע"מ נ' פקיד שומה ירושלים 1), כי ההלכה האמורה של ייחוס הכנסות לא מדווחות של חברה לבעלי מניותיה אינה אוטומטית ויש לה חריגים.
ספרי החשבונות של חברת מאכל לשנות המס 2004-2007 נפסלו על יד פקיד השומה לאחר שנתגלו בהם ליקויים מהותיים, בכללם חוסר ברישום התקשרויות עם לקוחות (ספר הזמנות, חוזי התקשרות ותעודות משלוח), תיעוד חסר של נתוני הפעלת קו ייצור הארוחות (ספר תנועות המלאי של החומרים העיקריים ומוצרים גמורים, דו"ח ייצור וספר כניסת טובין) ואי רישום הכנסות בגין אספקת ארוחות.
הערר שהגישה החברה על ההחלטה לפסול את ספריה, נדחה על ידי וועדת הערר. בבדיקה שערך פקיד שומה ירושלים 1 בספרי החברה נמצאה אי סבירות באחוז תצרוכת החומר בין המוצהר על ידה בדוחות לבין התחשיבים הקיימים בענף לפי תחשיבי המחלקה הכלכלית ולפי תחשיבים ספציפיים שנערכו בעסק של החברה.
החברה הגישה חוות דעת של כלכלנית בה צוין כי פקיד השומה לא הביא בחשבון את הפרמטרים המיוחדים של העסק של החברה. מה גם, הוא ערך ביקורת אחת בלבד בעסק ולא ניתן על בסיס "מדגם" ביום מקרי אחד לבסס אחוז חומר לחמש שנים, שעה שברור שאחוז החומר משתנה בהכרח כתוצאה משינויי מחירים במשך השנים ואף לאורך שנה אחת בהתאם לעונות השונות, שינוי לקוחות, שינוי בדרישות הלקוחות ובתפריטים, שינוי בהיקף הפחת של המוצרים השונים וכיוצ"ב.
יש לזכור כי, במצב שכזה, בו ספרי החברה נפסלו, רשאי פקיד השומה לקבוע שומה על פי מיטב שפיטתו. או אז, על הנישום חובת הראייה כי למיטב שפיטתו של פקיד השומה, חסר היה "הטיב" או חסרה הייתה "השפיטה" (ד"נ 14/65 חברת משה פיינר בע"מ ).
במקרה זה, לא מצא בהמ"ש בטענות האמורות, כי יש בהן כדי להביא לפסילת שומת פקיד השומה או לשינויה. אכן, קיימים מקרים בהם קיים קושי לסמוך ממצאים על בדיקה בודדת אחת ביום אחד שביצע פקיד השומה (ראו ע"מ (י-ם) 37438-06-11 יוסף נ' פקיד שומה ירושלים 2). אולם, במקרה זה עיקרו של התחשיב אינו מבוסס על הבדיקה אלא על נתוני החברה בכל הנוגע להרכבי המנות והלקוחות לסוגיהם כפי שנמסרו לפקיד השומה אשר היה נכון להסתמך עליהם חרף פסילת הספרים. מה גם שהחברה לא הציגה נתונים מבדיקות מקיפות יותר שערכה היא בעסק שלה שיש בהם כדי ללמד על חוסר הדיוק בבדיקת פקיד השומה.
אולם, בהמ"ש קיבל את ערעור בעל המניות של חברת מאכל, כנגד צו שומה שהוציא לו פקיד השומה, לפיו הוגדלה הכנסתו ממשכורת בשווי של 50% מהפרשי ההכנסות בהם הגדיל פקיד השומה את רווחי החברה כאמור, בהתאם לחלקו של מלר במניות החברה.
לשיטת פקיד השומה, מדובר בייחוס חובות החברה לבעל המניות, בשל משיכות כספים מהחברה, כשהראייה לכך היא המצב העובדתי לפיו החברה העלימה הכנסות והעובדה שבעל המניות הוא זה שניהל את החברה ושלט בכספיה (השוו ע"א 10088/09 דגמין נ' פקיד שומה באר שבע; ע"מ 1071/99 אלקיס יבוא ושיווק בע"מ נ' פקיד שומה תל אביב 3).
אולם, הראייה הישירה היחידה עליה הצביע פקיד השומה בכל הנוגע להעברת כספי החברה אל בעל המניות היא גידול ההון הבלתי מוסבר בסך מצומצם של בעל המניות לפי הצהרת הון.
יש גם לזכור כי בכל המקרים בהם נקבע כי פקיד השומה רשאי לזקוף הכנסות של חברה לנישום שמשמש כמנהל יחיד שלה, צוין כי יחוס ההכנסות למנהל הוא בשל היותו הבעלים של רוב מניות החברה (בדרך כלל 99% מהמניות או כולן). במקרה זה בעל המניות מחזיק אך במחצית המניות וקיים אפוא, קושי נוסף של העדר ראשית ראייה, בייחוס ההכנסות של החברה למלר, ולו ביחס למניותיו בחברה.
לפיכך, קיבל בהמ"ש את הערעור בעניין ייחוס ההכנסות שנקבעו בשומה לבעל המניות.
גידול ההון – דיון והכרעה
בהמשך דן בהמ"ש בהשוואה בין הצהרות הון של בעל המניות. מדובר בכלי עזר העומד לרשות פקיד השומה לאיתור הכנסות בלתי מדווחות של נישום ולהטלת מס אמת על הכנסותיו בפועל (ע"א 2/81 שפירא נ' פקיד השומה חיפה).
במקרה זה אין מחלוקות על קיומו של גידול הון לכאורה של בעל המניות. מותר לפקיד השומה להוסיף לסכום ההון נטו עליו הצהיר הנישום, את הוצאות הקיום המשוערות לגבי השנים להן מתייחסות הצהרות ההון. חישוב הוצאות מחייה אלו הוא עניין של אומדן. בכלל זה יכול פקיד השומה, להסתמך על טבלאות שהוכנו לשם אומדן זה על ידי כלכלנים מטעמו. עם זאת וכמובן מאליו, אין הדבר מונע מהנישום להוכיח כי תחשיב מסוים מבוסס על טעות או על נתונים שאינם תואמים אותו (ע"א 435/78 רוזנשטוק נ' פקיד שומה רחובות).
פקיד השומה לא הבהיר מדוע בחר לשייך את מלר לטבלאות המחייה 1-2 ולא לטבלאות המחייה 5-6, שהם, כך לטענת בעל המניות, קרובים יותר לרמת המחייה שלו. בנוסף, עלה גם בידיו להצביע על מקורות לגידול ההון. הוא טען כי קיבל לידיו סכום מתמורת מכירת דירה שירשה אמו. טענתו נתמכה בדו"ח חלוקת העיזבון.
שיעור המס על הכנסות משכירות
עוד במסגרת צו השומה חייב פקיד השומה את בעל המניות על הכנסותיו משכירות בשיעורי מס "רגילים". פקיד השומה ציין כי בעל המניות לא דיווח בדו"ח הכספי לשנת המס 2005 על ההכנסות האלו. הוא גם לא שילם מס ו/או מקדמות בגין הכנסה זו בהתאם להוראת סעיף 122(א) לפקודה בתוך 30 ימים מתום שנת המס 2005 ואף לא שילם מקדמות לפי סעיף 175 לפקודה. לטענת בעל המניות, די היה בזאת שיכלול הכנסתו משכירות בדו"ח השנתי וישלם המס בגינה.
אכן, במסגרת תיקון 159 נקבע כי יש לשלם את המס מדמי השכירות לא בתוך 30 יום מקבלת דמי השכירות אלא בתוך 30 ימים מתום שנת המס שבה התקבלו דמי השכירות. בד בבד בוטלה הזיקה בין תשלום המס במועד הקבוע לבין הזכות לתשלום מס על דמי שכירות בשיעור הקבוע בסעיף. אולם, הכנסותיו של מלר מדמי שכירות במסגרת השומות נשוא הערעור מתייחסות לשנים 2005 ו- 2006 שקדמו לתיקון 159. במילים אחרות, קובע בהמ"ש כי החל משנת המס 2007 המועד שבו נכנס תיקון 159 לתוקף, אי תשלום המקדמה תוך 30 יום מתום שנת המס, אינו שולל אוטומטית את מסלול ה- 10% על הכנסות מהשכרה למגורים.
|