ייחוס רווחים ראויים לחלוקה בעת מכר מניותיה

ייחוס רווחים ראויים לחלוקה בעת מכר מניותיה
רמי אריה, עו"ד ורו"ח
ביום 24.11.2013 קבע בית המשפט המחוזי בחיפה בע"מ 15918-09-09 צילומעתיק החזקות (1993) בע"מ נ' פקיד שומה חיפה כי, את סך הרווחים הראויים לחלוקה, יש לחלק בין תקופות ההטבה השונות ולאחר מכן כל חלק מתוך הרווחים הראויים לחלוקה יחויב במס בשיעור שונה – חלק השווה לרווחים הראויים שנצברו עד 1/1/03 יחויב לפי שיעור של 10%, החלק שנצבר לאחר 1/1/03- לפי המס על דיבידנד.
בשנת 2007 נמכרו מניות החברה לקונה בתמורה לסך של 10,369,000 ₪.
על פי עמדת החברה ביום 31/12/06 היו לה יתרת עודפים בסך של 12,725,000 ₪. לגישתה, כל יתרת עודפים זו מהווה רווחים ראויים לחלוקה. לטענתה, יתרת עודפים זו כוללת בתוכה רווחים ראויים לחלוקה שנצברו לאחר 1/1/1996 ועד ליום 1/1/03 בסך של 11,675,592 ₪ ועל כן חלק זה של הרווחים חייב במס בשיעור 10% בלבד.
הואיל וסכום זה - 11,675,592 ₪ גבוה מתמורת המניות, הרי שכל רווח ההון שהתקבל אצל המוכרים, חייב במס בשיעור 10% בלבד. עמדה זו מתעלמת מההפסדים שנגרמו לחברה בשנים 2003 - 2006. בשנים האמורות היו לחברה הפסדים לצרכי מס בסכום של 11,514,990 ₪.
 עמדת פקיד השומה הייתה כי יש לבחון את הרווחים הראויים לחלוקה, כהגדרתם בפקודה, לכלל תקופות ההטבה השונות ורק לאחר מכן לחשב מהו החלק מתוך הרווחים שייוחס לכל תקופה. פקיד השומה חישב את יתרת הרווחים הראויים לחלוקה בכל תקופת ההטבות, הן בתקופה הראשונה והן בתקופה השנייה, כלומר מיום 1/1/96 ועד ליום 31/12/2006. בבחינה זו נמצא כי סך הרווחים הראויים לחלוקה לאחר הפחתת ההפסדים המתואמים לצרכי מס, הנו 158,046 ₪. תוצאה זו הינה פרי חישוב של הרווחים הראויים לחלוקה בתקופת ההטבה הראשונה, בהפחתת ההפסדים בתקופת ההטבה השנייה (11,514,990 ₪ - 11,673,038 ₪).
בהמ"ש קיבל את עמדת פקיד השומה וקבע כי חישוב הרווחים הראויים לחלוקה צריך להיעשות ביחס לכל תקופת ההטבות, מיום 1/1/96 ועד תום שנת המס שלפני שנת המכירה (לענייננו - 31/12/2006). אם בתקופה זו היו שנים בהן לחברה היו הפסדים מתואמים לצרכי מס, אין להתעלם מהם. אם החברה חילקה דיבידנדים מרווחים אלו, אסור להתעלם מחלוקה זו. רק לאחר חישוב סך הרווחים הראויים לחלוקה שנצברו בחברה, ניתן לעבור לשלב השני של קביעת שיעור המס שיחול על רווחים אלו. בשלב זה של קביעת שיעור המס, עלינו לפעול על פי הוראתו של סעיף 94ב(א), כאשר לכל תקופת הטבה יקבע שיעור מס מתאים.
ברירת המחדל מצויה בסעיף 94ב(א)(1, בסעיף זה נאמר:
 "על אף הוראות פסקה (1), שיעור המס על רווח ההון הריאלי השווה לחלק מהרווחים הראויים לחלוקה כאמור בפסקה (1) עד המועד הקובע יהיה 10%".
משמע, את סכום הרווחים הראויים לחלוקה שנקבע בשלב הראשון יש לחלק בין תקופות ההטבה השונות ולאחר מכן כל חלק מתוך הרווחים הראויים לחלוקה יחויב במס בשיעור שונה – חלק השווה לרווחים הראויים שנצברו עד 1/1/03 יחויב לפי שיעור של 10%, החלק שנצבר לאחר 1/1/03- לפי המס על דיבידנד.