מלכודת הפחת בחישוב מס השבח במכירת
נכסים מסחריים ודירות מגורים
דן אבישר, עו"ד ונוטריון*
מוכרים רבים ואפילו עורכי דין לא מעטים אשר אינם בקיאים במיסוי מקרקעין, אינם ערים להוראות חוק מיסוי מקרקעין בנוגע להשפעת הפחת על הגדלת סכום מס השבח בעת מכירת מבנים, לרבות גם דירות מגורים מסויימות.
כתוצאה מכך, כאשר עורכים תחשיב אומדני של מס השבח הצפוי בטרם המכירה, פעמים רבות סבור מוכר כי אם הסכום בו הוא רכש את הנכס כשהוא מתואם למדד עד ליום המכירה ("שווי הרכישה המתואם") שווה לסכום בו נמכר הנכס ("שווי המכירה"), אזי לא תוטל כל חבות במס שבח.
במקרים רבים מצפה למוכר הפתעה מרה כאשר מוצאת לו ע"י רשויות המס שומת מס שבח לתשלום גבוה בהרבה מהסכום אותו הוא הביא בחשבון (אם בכלל) וזאת במיוחד באותם מקרים בהם המוכר לא דרש פחת ממס הכנסה בגין אותו נכס.
טעות זו שכיחה גם לגבי מכירת נכסים מסחריים (חנויות, משרדים וכיוצ"ב), אולם אופיינית במיוחד לגבי מכירת דירות מגורים אשר שימשו להשכרה.
נסיון החיים לימד אותי שרוב המוכרים וגם חלק לא מבוטל מעורכי הדין העוסקים בעסקאות מכר דירות, אינם מודעים כלל לעניין הפחת ולהשפעתו על גובה החבות במס שבח.
בחוק מיסוי מקרקעין קיימת הוראה דרקונית הקובעת שבעת מכירת נכס יש להפחית משווי הרכישה בעת חישוב מס השבח לא רק את הפחת אשר הותר למוכר בניכוי ממס הכנסה במשך כל תקופת בעלותו בנכס אלא גם את סכומי הפחת שיכול היה המוכר לדרוש ממס הכנסה במשך כל אותן שנים, אפילו אם לא דרש אותם בפועל.
כתוצאה מכך, מוכר אשר לא ניצל את זכותו לתבוע פחת ממס הכנסה- בין מחמת בורות ובין מחמת העובדה שבפועל לא ניתן היה לנצל זכותו זו- נמצא לוקה פעמיים:
פעם אחת הוא נענש בכך שהוא שילם כל השנים מס הכנסה גבוה יותר מהמס בו הוא היה מתחייב אילו הותר לו לנכות פחת, בפעם השניה הוא נענש בעת המכירה בתשלום מס שבח בסכום גבוה באופן משמעותי (ההולך וגדל ככל שחלפו יותר שנים בין מועד הרכישה למועד המכירה) מהסכום בו הוא היה אמור לשלם בהתחשב ברווח הריאלי האמיתי שהיה לו במכירת הנכס.
אם ניתן היה לצפות כי לאור המגמה הכללית לתקן עיוותים בחוק מיסוי מקרקעין במסגרת הרפורמות של השנים האחרונות, תתוקן גם הוראה בלתי צודקת זו, הרי שלא רק שההוראה לא תוקנה, אלא שלאחרונה החלו רשויות המס לאוכפה ביתר שאת גם לגבי דירות מגורים ששימשו להשכרה ואפילו לגבי דירות שדמי השכירות בגינן היו פטורים ממס הכנסה !
לאחרונה, פרסמה רשות המסים בישראל את הוראת ביצוע מס' 5/2007 הדנה בחישוב השבח במכירת דירת מגורים שהושכרה למגורים, במקרים בהם לא ניתן למוכר פטור ממס שבח (בין מחמת שהמוכר אינו זכאי לפטור הואיל ולא חלפו ארבע שנים מהמכירה הפטורה הקודמת וכיוצ"ב ובין מחמת שהמוכר ביקש שלא לנצל את זכותו לפטור).
בהתאם להוראה הנ"ל, בעת מכירת דירת מגורים כאמור, בין היתר, יש לנכות מעלות הנכס את הוצאות הפחת שניתן היה לדרוש לצורכי מס הכנסה, אף אם לא נדרשו בפועל.
החלק המדהים ביותר בהוראה הנ"ל נוגע לדירות מגורים אשר דמי השכירות שנתקבלו עבורן היו פטורות לחלוטין ממס הכנסה (סכום דמי השכירות היה נמוך מתקרת הפטור).
לגבי דירות מגורים כאלה (אשר דמי השכירות מהן משמשת לעיתים קרובות כהכנסה היחידה של גימלאים רבים) ואי אפשר היה לדרוש ניכוי פחת מגינן ממס הכנסה (לאור העובדה שלא היתה לבעליהן הכנסה חייבת במס), עמדת רשויות המס היא שגם לגביהן יש לנכות את הפחת שניתן היה לדרוש (באופן תיאורטי) לצורכי מס הכנסה משווי הרכישה.
לכן, מומלץ לכל מי שעומד למכור נכס מקרקעין שאינו מגרש ריק, לרבות גם דירת מגורים ששימשה להשכרה, לבצע לפני ביצוע המכירה תחשיב אומדני של המס הצפוי בהתחשב ברכיב הפחת לפני ביצוע המכירה וע"י כך להמנע מהפתעות לא נעימות.
במקרה שמדובר בדירת מגורים יוכל המוכר לקבל החלטה מושכלת ונכונה, כגון לדחות את מכירת הדירה עד לחלוף תקופה של ארבע שנים מאז המכירה הפטורה הקודמת ולנצל את הזכות לקבלת פטור ממס שבח.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------
דן אבישר, עו"ד נוטריון ומגשר. מתמחה בנדל"ן ובמיסים, לרבות מיסוי מקרקעין.
עוסק בייעוץ מס, תכנוני מס, מתן חוות דעת, עריכת עסקאות נדל"ן, מכירת חברות וייצוג בפני רשויות המס ובבתי המשפט. מגשר מוסמך. חבר ועדת המסים של לשכת עורכי הדין בישראל.
(ליצירת קשר: 03-6122111 ; [email protected] ).