עמה 1139/03 - זיסר מרדכי קלמן נגד פקיד שומה למפעלים גדולים

בתי המשפט

החלטה

המערער ביקש, כטענה מקדמית, כי המשיב יגלה לו את פרטי הסדר המס שהושג עם שותפו לעסקת מכר מניות. המשיב סירב מטעמי חיסיונו של נישום אחר ומכאן הבקשה.

המשיב ראה במערער, אשר רכש ביחד עם שותפו מניות בחברת אפריקה לישראל להשקעות בע"מ, ומכרן, כמי שביצע עסקה בעלת אופי מסחרי. בנוסף למכירה זו (להלן- עסקת אפריקה ישראל), ביצע המערער במהלך שנות המס שבערעור 1996-1997 רכישה ומכירה נוספת של מניות חברת קלדור, אף היא חברה נסחרת בבורסה לניירות ערך בישראל כחברת אפריקה ישראל. אף באשר למכירת מניות קלדור, סובר המשיב כי אין המערער יכול ליהנות מפטור ממס בשל מכירת ניר ערך הרשום למסחר בבורסה בישראל על פי צו מס הכנסה (פטור ממס על ריווח הון ממכירת מניות), התשמ"ב- 1981 (להלן- צו הפטור) כנוסחו בשנות המס שבערעור, הואיל ואין המדובר בעסקאות במישור ההוני אלא כאמור, עסקאות אקראי בעלות אופי מסחרי ועל כן הרווח שנצמח הוא רווח פירות. המשיב מנמק את עמדתו בן השאר, כי המניות הוחזקו תקופה קצרה יחסית, כי למערער ולשותפו בקיאות וידע בתחום הכלכלי בו נעשו העסקאות, כי רכישת מניות אפריקה ישראל נרכשו על ידי השותפים מהון זר, מהלוואות לטווח קצר, ההיקף הכספי של העסקאות, טיב הנכסים הנרכשים וכיוצא בזה.

לאור נימוקי המשיב הכורכים, בקשר עם רכישת מניות אפריקה ישראל ומכירתן, את המערער ואת שותפו כמי שפעלו באופן זהה וכבעלי ידע ובקיאות בתחום, סובר המערער כי לעניין קביעות המס וסיווג הרווח דינו כדין שותפו. המערער טוען, ואין המשיב מכחיש זאת, כי המשיב הגיע להסדר מס עם השותף. בשל כך, המערער מבקש כי יגולה לו הסדר מס זה ולמצער כי יגולו ויובהרו הפרמטרים שעומדים בבסיס אותו הסדר ושיעור המס שנקבע בו לגבי הרווח שצמח מעסקת אפריקה ישראל.

המשיב טוען כי המערער לא הציג כל מקור נורמטיבי לבקשתו. ככל שמקורה בחוק חופש המידע, התשנ"ח-1998, הרי שסעיף 7 לחוק, קובע את נוהל הגשת הבקשות לגילוי מידע והטיפול בהן ובסעיף 17(א) נקבע כי יינקט הליך של עתירה לבית המשפט המחוזי, מקום בו רוצה הפונה לחלוק על החלטת הממונה לדחות את בקשתו למידע. חוק חופש המידע, סובר המשיב, אינו מאפשר גילוי הסכם פשרה כאשר המשיב מפנה אל סעיף 9(ב) לחוק ובעיקר לסעיפים קטנים (3) - מידע על אודות פרטי משא ומתן עם גוף או עם אדם שמחוץ לרשות, סעיף קטן (6) - מידע שהוא סוד מקצועי, מסחרי או בעל ערך כלכלי כמבואר שם, וסעיף קטן (7) – מידע שהגיע לרשות כאשר אי גילויו היה תנאי למסירתו או שגילויו עלול לפגוע בהמשך קבלת המידע. הואיל והבקשה נסובה סביב יישומה של פקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן-הפקודה), הרי שהפקודה קובעת הוראות חיסיון ייחודיות בסעיף 231 (א) וסעיף 232 לה, מה גם שתקנות בית משפט (ערעורים בעניני מס הכנסה), התשל"ט-1978 קבעו כי תקנות סדר הדין האזרחי הדנות בגילוי ובעיון במסמכים, אינן חלות בערעורי מס. הסכם הפשרה או עקרונותיו המתייחסים לפרטים באשר להכנסותיו של שותפו של המערער, הם "דבר שבסוד" שהגיע למשיב מכוח תפקידו ועל כן מנוע הוא מלגלותם. אף על פי הלכת ד.נ.ד (בר"ע 291/99 ד.נ.ד אספקת אבן ירושלים נ. מנהל מס ערך מוסף), אין חובת הגילוי שנקבעה שם, מצריכה גילוי מוחלט ומלא וישנם מקרים בהם אי הגילוי הוא מוצדק. מקרה כזה הוא כאשר אי הגילוי נובע מחובת הסודיות ותכליתה. תכלית הוראות החיסיון שבפקודה היא "הגנה על הנישום ועל זכותו לפרטיות. זכותו של הנישום לדעת שהמידע הרב שנצבר אודותיו אצל רשויות המס ישמש לצרכי שומה בלבד" כלשון כב' הנשיא ברק. בטחונו של הנישום כי מידע אישי שלו וסודות מסחריים הנוגעים לעסקיו יישאר חסוי, מאפשר לו למסור מידע זה על מנת להגיע אל תכלית הפקודה, הגעה אל שומת האמת.

המשיב טוען כי את הסכם הפשרה שהושג עם השותף יש לראות כמקשה אחת. דהיינו כי כלולים בו נושאים שאינם נוגעים לעסקה נשואת הערעור, כי הוא מהווה ביטוי למכלול שלם של הסדרים שנעשו עם השותף, כי הוא מבטא ויתורים ופשרות מצד שני הצדדים באשר למכלול הנושאים ועל כן חשיפתו תביא בהכרח לחשיפת אותם נושאים שאינם מענינו של המערער ואין להם כל נגיעה לשומתו. לא ניתן להוציא מתוך ההסכם רק את אותו החלק הנוגע לעסקת מכר המניות. ב"כ המשיב מפנה אל עמ"ה (ב"ש) 518/00 אמדר חב' לפיתוח עירוני בע"מ נ. פקיד שומה אילת, דינים מחוזי, כרך לו(4) 242 ומצטטת כהי לישנא:

"הסכם פשרה" הנ"ל-כשמו כן הוא- הסכם פשרה. אין הוא מבטא שומה נקודתית (של מיסוי מקרקעין) אלא הסכם דיוני המתייחס לעשות שומות (מס רכוש, מס שבח, ומס רכישה) תוך שהשיקולים ששוקל הממונה על כך מהווים פסיפס מורכב של הנחות, איזונים ושקילת סיכונים משפטיים כאלה ואחרים שעמדו בפניו במכלול שמונת העררים שהפשרה בהם התגבשה כמכלול אחד".

המשיב טוען כי הסכם הפשרה עם השותף אינו רלוונטי לשומת המערער. אין הוא אמת מידה לאופן שבו יש לשום את עסקת מכר המניות נשואת המחלוקת את עסקת אפריקה ישראל. הוא לא שימש בבסיס השומה ומשכך אינו בא בגדר הלכת ד.נ.ד. החלה על מסמכים ומידע ששימשו את רשות המס בשומתה. בודאי שאין לגלות למבקש, כפי שהוא דורש, את גובה המס ששילם השותף (דרישה שהועלתה בכתבי טענותיו). אף אם הייתה רלוונטיות כל שהיא להסכם, הרי שאין לגלותו באשר הוא חושף מידע חסוי וסודי שבין הרשות לנישום. חשיפת המידע תהא פגיעה בפרטיותו ובצנעת הפרט שלו. עצם הצבעת המערער דכאן על זהות הנישום עמו הושג ההסדר מהווה פגיעה כאמור. לשותף ציפייה לגיטימית לחיסיון ההסכם. מכוח זאת בא הוא אליו. הפרת ציפייה זו תהווה פגיעה בתכלית החיסיון. חיסיון הפקודה נועד להשיג את תכלית הפקודה, היא שומת האמת, לאפשר לנישום למסור מידע, אף שהוא פרטי או צופן בחובו סודות מסחריים ועסקיים, בלא חשש שמידע זה יגיע לידיעת הציבור בכלל ולמתחריו בפרט. פגיעה בחיסיון זה, תגרום לכך כי יירתעו נישומים מעריכת הסכמי פשרה, בשל חשש שסודות מסחריים ומידע אישי יגיע לידיעת הציבור. היה וכך, חשיפת המידע תביא לפגיעה באינטרס הציבורי של שיתוף הפעולה המתבקש שבין האזרח והרשות בחתירה את שומת האמת.

עוד טוען המשיב כי המערער לא השכיל להראות כיצד תסייע בידו טענת האפליה, אם תוכח. דהיינו, האם יש בה להשליך על העקרונות המיסויים עליהן נשען הצו שהוצא לו. כך בהמשך לדברים שנאמרו על ידי בית משפט זה בעניין עמרם אבנר (בש"א (ת"א) 5926/04 עמרם אבנר נ. פקיד שומה נתניה, דינים מחוזי, כרך ל"ד (5) 171).

דיון

בקשה זו מעוררת התנגשות בין זכויות המערער וזכויות שותפו, תחרות שבין זכויותיהם כמו גם התנגשות שבין זכויות אילו וזכויות הציבור, הבאות לידי ביטוי באמצעות המשיב. זכויות אילו מה הן? זכות המערער לקנינו, זכותו לשומת אמת, זכותו ליחס שוויוני במשטר ליברלי, ובכלל זה ביחסה של הרשות לשומתו, לרבות באופן יישום הדין. מנגד זכות הקניין של שותפו בבחינת שמירת המידע העסקי, מסחרי והפיסקאלי הנוגע אליו וזכותו לפרטיות. הביטוי של ההגנות על זכויות אילו, הן של המערער והן של שותפו, מצוי אמנם בהוראות החיסיון שבפקודה, אולם מקורן בזכויות היסוד המעוגנות הן בחקיקה חוקתית והן מעצם היותן זכויות אדם טבעיות, זכויות בסיס במשטר ליברלי. זכות הציבור כולו כי מס יוטל באופן שאין בו אפליה, זכות הציבור כי יוטל עליו מס בהתאם לתכלית הפקודה, בהתאם לשומת האמת אליה ניתן להגיע באמצעות שיתוף הפעולה המתבקש בין האזרח לרשות. שיתוף פעולה זה מקפל בחובו את ההנחה כי המידע הנמסר לרשות המס יישאר חסוי מפני שאר הציבור.

ההתנגשות מעצם טיבה תוליד פגיעה או כרסום באחת מהזכויות שעה שאין הן יכולות להיות מיושמות יחדיו. פגיעה בזכות מוקנית תעשה כאשר התכלית שביסוד הזכות וההגנה עליה נדחקת מפני תכלית, הגוברת בנסיבות אותה התנגשות ותוך ניסיון למעט הפגיעה ככל האפשר.

לאור כך אבחן את הבקשה שבפני. האומנם יש למבקש הזכות לעיין בהסכם הפשרה של שותפו, עם רשות המס? מה תהא תרומת העיון, שהרי, כלשון ב"כ המשיב, שומתו שלו לא התבססה על הסדר הפשרה עם השותף ועל כך אין מחלוקת בין הצדדים. יקל להמחיש את חשיבות המידע שבהסכם שכזה אם נניח כי מדובר היה בהסדר מס שכל כולו נוגע לעסקת רכישת ומכירת מניות אפריקה ישראל. שהרי הזכויות בחברה נרכשו בידי שני השותפים יחדיו, באותו מועד, באותם אמצעי מימון ואף נמכרו באותו מועד. המידע שבבסיס העסקה ידוע לשני השותפים, כך הם יודעים מכוח חבירתם בעסקה, מה הרווח שצמח ומהן הוצאות המימון והאחרות הכרוכות בה. המשיב טוען כי לשותף כמו למערער אותה רמת בקיאות בתחום שוק ההון ואתה רמת מעורבות בעסקה. לכאורה שתי השומות של שני השותפים, בקשר עם העסקה האמורה, היו אמורות להיות זהות במצב "מעבדתי" שבו אין גורמים אחרים, אישיים ואחרים המשמשים בכניסה להסדר פשרה. שומת המשיב בכל הנוגע לעסקת אפריקה ישראל מבוססת על סיווג העסקה כעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי ולא כעסקה הונית. לו היה מסתבר כי המשיב באותה עסקה ממש, באותם תנאים זהים, בחר לסווג את העסקה כעסקה הונית או בחר להגיע להסדר על בסיס שיעור מס מופחת, הסדר שאינו תלוי בנתונים ייחודיים (למשל כי ההסדר כולל מספר עסקאות שנשומו, מספר שנות מס, הסדר הדן במספר סוגיות שהיו שנויות במחלוקת, הסדר המושפע ממצבו הכלכלי של הנישום או עסקו, שיקולי גביה כאילו ואחרים, הסדר המושפע מנתונים שומתיים קונקרטיים כגון הפסדים מעוברים שנויים במחלוקת וכד') הרי שנכונות המשיב במקום אחד להגיע להסדר, לעומת עמידתו על סיווג העסקה כחבה במס מלא, מעידה בנוסף על אפליה, שלה השלכות במישור המנהלי ואולי אף הנזיקי, הרי שיש בכך כדי להעיד על כרסום בבסיס שקול הדעת במובן זה שיש בכך כדי להשליך על העקרונות הפרשניים מיסויים עליהן מבוסס הצו. בין כך ובין כך, זכותו של נישום להבין את עמדת המשיב על בוריה. שעה שהמשיב נוקט בעמדה פרשנית מסוימת אולם נכון הוא במקרים אחרים הדומים בכל לזה של אותו נישום קונקרטי, להגיע לפשרה, עליו לנקוט עמדה זהה. שקיפות המעשה השלטוני והזכות לשוויוניות מעשה זה, מחייבים כי המשיב ינקוט בדרך זו עם שני הנישומים שבדוגמא. זכותו של הנישום כי תוצע לו הצעת פשרה זהה, אם קיימת כאמור זהות בנתונים הן בנתוני העסקה נשואת השומה והן בנתונים האישיים, או כי תיושם לגביו אותה מדיניות פרשנית או מדיניות פשרה, אף אם היא נובעת משקילת הסיכון והסיכוי בידי המשיב , של עמדתו הפרשנית. זכותו של הנישום לדחות או לקבל אותה הצעה. בחר לדחותה, זכותו לדעת מהם השיקולים שהביאו את המשיב להגיע להסדרים עם נישומים אחרים בסיטואציה זהה ולו לשם הבאת שיקולים אילו בהחלטתו עם להגיש הודעת ערעור על השומה עם לאו.

גם אם אין בהסדרי פשרה בנסיבות זהות כדי להעיד על שיקול הדעת של המשיב בקשר עם קביעותיו בשומת הנישום המבקש את חשיפת ההסדרים, אזי ולו מתוך עקרון השוויון וחשיבותה של השקיפות המנהלית, יש להביא לידיעתו את השיקולים שמנעו מהמשיב להגיע עימו להסדר פשרה זהה. אלא שספק אם מסגרת הדיון בשאלה זו הוא ערעור המס.

מקום שיסתבר כי אותה סוגיה מיסויית טופלה בידי המשיב אצל נישום אחד באופן שונה מאשר אצל האחר, בנתונים זהים, מעיד הדבר לכאורה, על פגם בשקול הדעת של המשיב.

איזון מסוים שבין הזכות לשוויון לבין הזכות להגנה על המידע העסקי והאישי, סברתי כי הושג בעניין עמרם דלעיל, כפי שפורט שם. גילוי גובה המס ששילם השותף כבקשת המערער במקרה זה, הוא בבחינת פגיעה אסורה בהוראת החיסיון שבפקודה ובזכותו של אדם לפרטיותו. הנישום האחר, זה שהמידע לגביו מתבקש, אינו צד להליך ערעור המס של המבקש. אין הוא יכול להביע את עמדתו. מסירת כל מידע בקשר עם ההכנסה והמס או כל מידע שהוא בבחינת מידע אישי או עסקי או סוד מסחרי מאת המשיב, תהווה הפרה של הוראות החיסיון של הנישום האחר, ואף עבירה. מעבר להצגת שיקולים ופרמטרים שיש להם השלכות פרשניות, בין כלפי נישום מסוים ובין לציבור של נישומים, תגבר הזכות לפרטיות וזכות לחיסיון המידע. המבקש להוכיח אפליה או שיקול פגום, יסתפק בחשיפת הפרמטרים שהובילו להסדר הפשרה עליו הוא מלין או מבקש להדמות.

כאן ראוי להבהיר. פרמטרים, שיקולים שהם בתחום מדיניות פרשנית כזו או אחרת, מדיניות אכיפה וכיוצא באילו שיקולים שהם שיקולי "רוחב" שלהם השלכה על ציבור הנישומים בכלל ובפרט על אילו המצויים בסיטואציה מיסויית דומה. אם הגיע המשיב להסדר עם נישום בשל שיקולים אישיים כאילו ואחרים, זכותו של אותו נישום שלא ייחשף כי אילו היוו בסיס להסדר. אם היו אילו שיקולי גביה, בשל מצבו הכלכלי של הנישום, שוב אין זה מידע שיש לגלותו. לא רק שאין לחשוף את תוכנם של אותם שיקולים אלא שאין לחשוף אלא "כותרת כללית" של אותם שיקולים על מנת שלא לפגע בזכותו של הנישום להגנה על פרטיותו, צנעת הפרט שלו, סודותיו המסחריים והעסקיים. על המשיב, במקרים מעין אילו, כאשר המבקש מוכיח לכאורה זהות נסיבות ושאלות פרשנות, להצהיר כי לא מדיניות פרשנית או מיסויית שונה הביאוהו להגיע להסדר שונה. את הביקורת על התנהלות המשיב בקשר עם הסדרי מס פרטניים אין לבצע באמצעות הליכי הגילוי והעיון אלא בעקיפין, בהקשר שהובהר לעיל, כי המשיב נוקט במדיניות ופרשנות אחידה ובחשיפת הפרמטרים שבבסיסם של הסדרים המושתתים על עובדות נסיבות ושאלות פרשניות זהות או דומות מאד.

מקום בו המשיב מצהיר כי הגיע להסכם פשרה כולל, המביא בכלל חשבון שיקולים שונים, שנות מס שונות, עסקאות שונות שנישומו, שיקולים לבר שומתיים וכיוצא בזה, מסתיימת הזהות הנקודתית ונשמט בסיס ההשוואה. כך, אם עמד המערער לכאורה בהוכחת זהות המקרים כפי שפורט בעניין עמרם.

המשיב בתשובתו בבקשה שבפני מסביר כי שומת השותף עוסקת בנושאים רבים וכי שיקולים משיקולים שונים הובילו את המשיב להגיע עם השותף להסדר. כי השומה היא מכלול של נושאים וכו'. העובדה כי במסגרת משא ומתן הושג הסדר כולל, הסדר כספי כזה או אחר, הרי שההסדר חוסה תחת הוראות החיסיון מה גם שאין עוד למערער, לא רק זכות לקבל פרטים לגביו אלא גם אין כל סיבה לכך.

ודוק, על אף שהמידע העסקי בקשר עם מעורבות השותף בעסקת אפריקה ישראל יש להניח כי גלוי וידוע הוא למבקש בנסיבות המתוארות, אין בכך כדי לכרסם מחובת הסודיות של המשיב בכל הנוגע לכך ובודאי באשר למידע שבבסיס הסדר הפשרה. ממה נפשך, לו היה השותף נכון למסור המידע בקשר עם הסדר הפשרה, אשר עצם פרסום כריתתו מהווה כרסום בחיסיון שבינו לבין המשיב, יש להניח כי המערער היה יכול לקבל המידע משותפו. הפניה למשיב לשם קבלת המידע מלמדת כי לא כך הם פני הדברים.

החתירה אל שומת האמת עומדת הן בבסיס הבקשה לגילוי הסדר הפשרה (בחינת שקול דעת המשיב) והן בהוראת החיסיון (לאפשר לנישום לחשוף מידע פרטי, עסקי וכו' בלא חשש). עוד נשענת בקשת הגילוי על עקרון השוויון , עקרון שהשלכותיו חורגות מפועלו של עקרון זה על המבקש עצמו, שהרי עקרון השוויון צריך שיחול על כלל ציבור הנישומים. מנגד אבטחת המידע שמוסר נישום לפקיד השומה, כחסוי אף תכליתה חורגת מהנישום הספציפי מוסר המידע, משום שבכך ציבור הנישומים כולו יסכין לשתף פעולה בחתירה אל שומות האמת. הטלת מס עומדת גם בבסיס חלוקת נטל המס על כלל הנישומים באופן הוגן וראוי. ההגנה על קנינו של הנישום מוסר המידע שלא יגולה מידע שיש בו משום סוד מסחרי או עסקי וההגנה על פרטיותו יכול שיהא שקול כנגד הגנת המערער על קנינו שלו על מנת שלא ימצא משלם מס מעבר למידה וגורע שלא במידה מקניינו (ער אני לקיומה של תפיסה אחרת, בה המס הוא קניין המדינה והנישום הוא בבחינת המבקש להעביר קניין זה לידיו, אין בכך כדי לגרוע בעיני מזכותו לתבוע את שהוא סבור כי הוא שלו ולו לצורך דיון זה). הזכות "העודפת", אם נרצה, המשקל העודף מבין הזכויות המתחרות, תהא הזכות לפרטיות. פגיעה בזכות בסיס של יכולת הבחירה האישית עם מי לחלוק מידע שהוא מידע פרטי, מידע אישי, מידע שאף אם הוא נמסר לרשות כזו או אחרת מרשויות המדינה הרי הבעלות בו היא של מוסרו, כמו הבעלות על המידע המצטבר לגביו בידי הרשות (וראה חוק חופש המידע אשר שורשיו יונקים מתפיסת עולם זו). פגיעה בזכות זו מעמידה את האזרח, התושב (על הזיקה שבהגדרות אילו אל המדינה) לפני האדם. אף בכך יש כדי להטות באופן מובהק את הכף לטובת ההגנה על החיסיון במקרים בהם נוצרת התנגשות, תחרות, שבין הזכויות האמורות, באותם מקרים בהם נוסחת איזון, כדוגמת גילוי העקרונות שבבסיס ההסדר כאמור, אינה מתירה את פקעת הדילמה. זכויות ההגנה על הפרטיות ועל הקניין בהתבטאותן בהקשר זה, צריכות להטות את הכף לשם שמירה על הוראות החיסיון שבפקודה, מה גם שאילו הן הוראותיו המפורשות של המחוקק. עוד יש לזכור כי יש לאבחן בין הסדר פשרה שבשלב ההליך השומתי לבין הסדר פשרה אשר קבל תוקף של פסק דין. באשר לאחרון, נכנס לתמונה עקרון חופש הביטוי וזכות הציבור לדעת המגולם בחובת פומביות הדיון בבית המשפט. מכוח עקרון פומביות הדיון וזכות הציבור לדעת, נקבע כי אין למנוע פרסומם של הסדרי פשרה אשר קבלו תוקף של פסק דין (ע"א 2800/97, נתן ליפסון ואח' נ' זרח גהל ואח'. מיסים יג/4 (אוגוסט 1999) ה-4,עמ' 93). הלכה זו אינה חולשת על הסדרי פשרה שהושגו במסגרת הליכי השומה (באשר להסדרי פשרה שהושגו לאחר הפניה לערכאות אולם הצדדים מבקשים להצניעם בדרך של ביטול הליכי הערעור, שאלה זו מצריכה בחינה נפרדת החורגת מהכרעה זו). בבסיס חלק מהסכמי השומה הנערכים, מצוי השקול שלא לפנות לערכאות לרבות בשל רצונו של הנישום להצניע את המידע בקשר עם עסקו והכנסותיו. אף לכרסום בזכותו זו השלכה על כלל הציבור. הסדרי הפשרה אשר כשמם כן הם, פשרה שבין טענות סותרות ומנוגדות, מהווים כלי ראוי בהשגת איזון בין רשות המס לבין האזרח כל עוד לא ניצלה הרשות את כוחה בניגוד לכללי המשפט המנהלי, דיני תום הלב, באופן מדתי וכמצופה מרשות ציבורית הוגנת הפועלת לטובת האזרח והמדינה. הסדרי פשרה מקדמים גבית מס בזמן אמת.

שעה שמבהיר המשיב כי מדובר בהסדר המסדיר מכלול של סוגיות ומחלוקות דומה כי גם אין אפשרות מעשית לבודד שאלת מיסויה של עסקה מסוימת באשר ברגיל ההסדר מבטא הסכמה מספרית באשר לגובה המס הכולל שישולם במכלול השומות והנושאים שהוסדרו. אף אם "ויתר" המשיב על מקצת מטענותיו בקשר עם עסקה מסוימת הרי שעשה כן משיקולים של בחינת ההסדר על כל מרכיביו, על כן ויתור זה אין בו כדי ללמד באשר למדיניותו. הסדר הדן במכלול של נושאים אינו יכול לשמש אמת מידה לבחינת שקול דעת המשיב בנושא מבודד שבהסדר ועל כן אין מקום כלל לדיבר "העקרונות והפרמטרים שעמדו בבסיס ההסדר".

יש לזכור כי ערעור מס אינו הכלי המתאים לדיון בבקשה לקבלת מידע על פי חוק חופש המידע, התשנ"ח 1998. חוק זה מסדיר נוהל הגשת בקשה לגילוי מידע וכן את דרך התקיפה של בקשה שסורבה , כפי שטענה ב"כ המשיב. ומה באשר לטענות ושיקולים מתחום המשפט המנהלי, לרבות באשר לשקיפות המעשה המנהלי ויישום מדיניות ואכיפה שוויונית? ככל שאילו אין להן השלכה ישירה על קביעות המשיב נשואות הערעור, לא ישמש ערעור המס ככלי בבקרה וביקורת מנהלית.

האם איזון בין חיסיון השותף וזכותו של המערער ליחס שיוויוני יכול שימצא בחשיפת הסדר המס בפני בית המשפט? הצגת ההסדר בנסיבות אילו בפני בית המשפט לא תועיל למערער במקרה שבו מבהיר המשיב כי הסדר זה דן במכלול של נושאים. הבה נניח כי המשיב נכון היה ברמה המעשית, לקבל את טענות השותף כי עסקת אפריקה ישראל תהא פטורה ממס, כך משום שהשותף נכון היה לוותר על טענותיו בקשר עם עסקה אחרת אשר המס המתחייב ממנה גבוה בהרבה מהמס אשר היה משתלם בעסקת אפריקה ישראל. המשיב מעדיף בדוגמא האמורה שלא ליטול סיכון בקשר עם העסקה האחרת ועל כן מוותר כאמור על המס בעסקה המניבה פחות מס. מה יועיל למערער אם הסדר זה ייחשף בפני בית המשפט? בנתונים אילו, הואיל והמשיב דן מול השותף במכלול של נושאים, אין למערער זכות עמידה לתקוף שקול דעת זה ככל שהוא מתייחס לשומת השותף. בנתונים אילו, לא ניתן להקיש משקול דעת זה שהופעל בנסיבות שונות, באשר לשקול הדעת שהופעל בעת קביעת שומות המערער. בנסיבות אילו בידוד נקודתי של מדיניות המשיב בקשר עם עסקת אפריקה ישראל הוא חסר משמעות. אין בדוגמא האמורה משום נקיטה במדיניות מפלה או אכיפה שאינה שוויונית. אינני מוצא פגם ביישום מדיניות של פרשנות מיסויית באופן שבו המשיב מאמץ עמדה מסוימת, פועל על פיה ברגיל, אולם מוצא הוא לנכון משיקולים שהם לבר הפעלת אותה מדיניות, להגיע להסדר ספציפי. אין בכך כדי להעיד כי שינה הוא את מדיניותו. זאת ועוד, במרבית ההסדרים מסוג זה, נקבעת ההכנסה החייבת הכוללת או רווח ההון הכולל ממכלול העסקאות בשנות המס ולעיתים אף ההבנות הן בקשר עם גובה המס שישולם. מידע מעין זה אינו רלבנטי בנסיבות אילו לשומת המערער. מכל מקום, משעה שנותקה הזהות בין שני המקרים, המידע שבהסדר, אין בו כדי לעלות או להוריד בבירור שקול הדעת של המשיב שעה שקבע את הצו כלפי המערער דכאן.

במקרה דנן מבהירה ב"כ המשיב בסעיף 12 לתשובתה לבקשה כי "ההסכם מתייחס למכלול שלם של הסדרים" שנעשו עם השותף, כי "ההסכם נחתם לאור מכלול הנתונים והעובדות הרלוונטיים" לשותף, "הסכם הפשרה מהווה מקשה אחת של מכלול ההסכמות שהושגו בין הצדדים ובכלל זה אף העסקה נשוא ערעור זה." מכאן אנו למדים כי הסדר הפשרה עם השותף אינו מבטא שומה נקודתית כלשון כב' השופט אלון בעניין אמדר דלעיל ועל כן השיקולים ששוקל המשיב מהווים "פסיפס מורכב של הנחות, איזונים ושקילת סיכונים משפטיים..." (שם).

בהעדר נתונים של ממש לסתור הצהרת המשיב כאמור, נושא הוא בנטל לשכנע כי אין בסיס להשוואה בין שומת המערער לשומת השותף ועל כן אין מקום לחשוף את הפרמטרים ששמשו ביסודה, מה גם שאילו נחשפו בחלקם לאור הבהרת המשיב.

הבקשה נדחית. מצאתי כי אין מקום לעשות צו להוצאות בנסיבות אילו. הערעור נקבע לקדם משפט נוסף ליום 31.10.2007 שעה 9:10.

ניתנה היום י"ח בתמוז, תשס"ז (4 ביולי 2007) שלא במעמד הצדדים

המזכירות תמציא העתקים לב"כ הצדדים