עמ"ה 523/01 555/02 - מורביס נגד פקיד השומה אשקלון

פסק דין

א. כללי:

1. המערערת הינה חברה העוסקת בייצור מוצרי מאפה קפואים ומכירתם באמצעות משווקים עצמאיים ובאמצעות חנות הקיימת במפעל. המערערת הגישה ערעור בגין שומות לפי מיטב השפיטה שהוצאו לה על ידי המשיב לשנות המס 1999-1995. לטענת המערערת המשיב טעה בקביעתו כי קיימת אי סבירות עסקית בעסקה של המערערת וכי לא כל מכירותיה מדווחות. לפיכך ביקשה המערערת לבטל את השומות שהוציא המשיב משלטענתה נפלו פגמים מהותיים בעריכתן.

2. את השומות ערך המשיב לאחר שמצא הפרשים לא מוסברים, לגרסתו, בין כמות הקמח שהמערערת דיווחה שרכשה, לבין כמות הקמח, שעל פי חישוביו נדרשה לייצור התוצרת שהמערערת דיווחה כי נמכרה. לנוכח ההפרשים שמצא הגיע המשיב למסקנה כי המערערת לא דיווחה על כל מכירותיה, ולפיכך קבע למערערת הפרשי מחזור לשנות המס שבערעור, ובהתאם לכך הוציא את השומות נושא הערעורים.

3. ספריה של המערערת לא נפסלו על ידי המשיב לפיכך, כאמור הסעיף 155 לפקודת מס הכנסה ובפסיקה (ע.א. 23/88 יעקב לוי נ' פקיד השומה ירושלים, פ"ד מה(1) 472, 473; ע"א 2/81 שפירא נ' פקיד השומה חיפה פ"ד ל"ח (2) 414, 417, 417; ובע"א 9792/02 פוחז מוחמד נ' מס הכנסה – טבריה, תק-על 2005(3), 3258, 3260), על המשיב המונח הנטל להצדיק את החלטתו לשום את המערערת על פי מיטב השפיטה, בעוד שעל המערערת מונח הנטל להוכיח כי השומה לפי מיטב השפיטה מופרזת. אשר לשומה לפי מיטב השפיטה אשר נעשית על ידי המשיב, כאשר ספריו של הנישום אינם נפסלים, נאמר כי "...צריך פקיד שומה להיזהר מאוד לפני שיחליט כי הכנסתו של הנישום מסוים הנובעת מהנהלת חשבונות מסודרת אינה סבירה; הייתי אומר שרק חקירה מעמיקה מאוד בכל הנתונים של העסק, בין אובייקטיבים ובין סובייקטיביים, תוכל להביא לקביעה כזו (עמ"ה (ת"א) 825/69, בעמ' 87, מאוזכר בע"ש (ת"א) 269/84 הנ"ל. וכן ראה לאחרונה ע"א 300/85, בעמ' 414, מול אות השוליים)" (ע"א 645/86 מנהל מס ערך מוסף נ' פתאל [3], בעמ' 414-415)......."

(ע"א 5024/09 רפאל בוהדנה נ' מנהל מס ערך מוסף, מז(3) 1, 4).

ובהמשך שם (עמ' 6) נאמר: "במצב דברים זה, כאשר דרך הצגה שונה של הנתונים לגבי עסקו של המערער מובילה לשתי מסקנות הסותרות לכאורה זו את זו, ובהיעדר כל בדיקה או חקירה נוספת, לא ניתן לומר, כי המשיב עשה די כדי להרים את נטל ההוכחה המונח על שכמו להצדיק את עשיית השימוש בסמכות לשום לפי מיטב השפיטה. בנסיבות העניין שלפינו, לא עלה בידי המשיב להוכיח, כי אחוז הרווח הגולמי בעסקו של המערער ירד".

(וכן ראו ע.א. 23/88 לוי נ' פקיד השומה ירושלים, פ"ד מה(1), 472, 473, וכן ע.א. 2/81 שפירא נ' פקיד השומה, פ"ד לח(2), 415).

4. השומה לפי מיטב השפיטה שלב ב' לשנות המס 1989-1995 נערכה על ידי גב' פרוימוביץ, המפקחת ראשית במשרדי פקיד השומה אשקלון. השומה לפי מיטב השפיטה שלב ב' לשנת המס 1999 נערכה על ידי גב' שנפף, אף היא מפקחת ראשית במשרדי פקיד השומה אשקלון. המפקחות פוימוביץ ושנפף נעזרו לצורך הכנת השומה בכלכלנים ציון שלומי, ואורי הרוש, כלכלנים בנציבות מס הכנסה.

5. קדמו לעריכת השומות לפי מיטב השפיטה על ידי המשיב למערערת ביקורים בעסקה ודיונים עם נציגיה, בין היתר, במועדים כמפורט להלן:

– ביום 11.02.99 נעשתה ביקורת ראשונה בעסקה של המערערת, באותה ביקורת נכחו מפקחת שנפף – שערכה שומה שלב א' לגבי השנים 1998-1995, מפקחת פרוימוביץ שהצטרפה לביקורת והכלכלן אורי הרוש. באותה ביקורת ראשונה, מסר מנהל המערערת מר מוריס חלואה, פרטים על העסק ותיעוד שהועבר על גבי דיסקים.

- הכלכלן הרוש השתתף בשתי ביקורות נוספים בעסקה של המערערת. באחת הביקורות רשם הכלכלן הרוש מפי מר חלואה מתכונים לייצור המוצרים שהמערערת משוות (נספח ב' לחוות הדעת של הכלכלן הרוש). מר חלואה אף מסר לנציגי המשיב את פירוט המוצרים והמחירון.

- ביום 28.6.99 נערכה ביקורת נוספת בעסקה של המערערת. פרוטוקול של הביקורת סומן ע/2 לתצהיר מר חלואה.

- ביום 08.09.99 נערך דיון אצל המפקחת שנפף בנוכחות מר חלואה. במהלך הדיון טען חלואה לגבי ההפרשים שנמצאו בקמח שהפחת גבוה היות והמכונה של הבורקס חותכת את הקצוות של הבצק, שברובן נזרקות ולא ממוחזרות.

- בביקורת שנערכה בעסק ביום 07.12.99 בנוכחות הכלכלן הרוש והמפקחת שנפף, נשקלה חבילה של קילו בורקס בה היו 15 בורקס ונמצא כי החבילה שוקלת 1.04 ק"ג. כמו כן נעשתה בדיקה של פחת לגבי בצק שבתהליך הייצור נמצא על מוט, וכן נעשתה שקילה של מוצרים נוספים אשר המערערת משווקת, הכול כמצוין במסמך הביקורת (נספח ע/6 לתצהיר מר חלואה).

- ביום 08.01.01 נערכה המפקחת פרוימוביץ ביקורת בעסקה של המערערת יחד על הכלכלן ציון שלומי, במהלכה נשקלו שאריות בצק במוצרים מוגמרים על מנת לקבוע את שיעור הפחת. לטענת המפקחת פרוימוביץ עלה מהבדיקה כי קיים פחת של קמח של 3.5% בלבד, אך בפועל נלקח בחשבון פחת של 7%. בחישוב הפחת נכלל גם פחת שנבע מזריקת השוליים הנחתכים מבצק העלים, על אף שלטענת המפקחת פרוימוביץ, המערערת משתמשת בשוליים אלו.

- ביום 23.04.01 הוציאה שומה סופית לשנות המס 1998-1995. ביום 09.09.02 הוצאה שומה סופית לשנת 1999, לאחר שהמפקחת שנפף דנה בהשגה שהמערערת הגישה לגבי השומה שהוצאה לאותה שנה.

ב. שיטת המשיב לעריכת התחשיב:

6. לצורך עריכת התחשיב, עליו מבוססות השומות נשוא הערעורים בענייננו, חושבה על ידי המשיב כמות הקמח הנדרשת לייצור כל אחד מהמוצרים שהמערערת שיווקה. מתוך ספרי המערערת למד המשיב איזה מוצרים יוצרו על ידה ובאיזה כמות. לאחר שחושבה על ידי המשיב כמות הקמח הנדרשת לייצור כל אחד ואחד ממוצרי המערערת, הוכפלה הכמות במספר המוצרים שהמערערת ייצרה, ואזי התקבלה התוצאה באשר לכמות הקמח שצריכה המערערת לשם ייצור מוצריה. לכמות האמורה הוסיף המשיב את הפחת שאותו העמיד על 7% מכמות הקמח שנצרכה. כמות הקמח שנצרכה בתוספת הפחת הושוותה לכמות הקמח שנקנתה וההפרש שנמצא נקבע כל ידי המשיב כמכירות לא מדווחות.

ג. השומה לשנת המס 1997:

7. בסיכומיה פרטה המערערת טענותיה בדבר חוסר הדיוק בחישובי המשיב אשר הובילו לעריכת השומות, שלטענתה דינן להתבטל:

- לטענת המערערת נציגי המשיב לא ערכו בדיקות במפעלה באשר לכמות הקמח שנדרשה ליצר את מוצריה השונים. תימוכין לטענתה זו מצאה המערערת בדבריה של המפקחת שנפף, אשר העידה, לאחר שהופנתה לפרוטוקולים שנערכו במהלך ביקורת אצל המערערת בימים 01.11.99 ו- 28.06.99 כי "לא נעשתה כל שקילה של קמח וכל בדיקה לגבי קמח" (עמ' 15 לפרוט' מיום 17.11.05), וכן אישרה (שם בהמשך) "נכון שאני מבססת שומה על קמח מבלי לעשות בדיקה של קמח בעסק".

הכלכלן הרוש אמנם טען כי לצורך "מיפוי" מגוון מוצרי המערערת ועמידה על כמויות חומרי הגלם אשר בהם השתמשה לשם יצור מוצריה, נעשתה שקילה של חומרי הגלם וכן התקבלו מתכונים ממר חלואה (נספח ב' לחוות דעת מר חלואה), אך הוסיף כי חישוב כמויות הקמח בהם השתמשה המערערת נעשה בהסתמך על המתכונים שמר חלואה מסר לכלכלן הרוש (נספח ב'), ולאחר מכך אף בוצעו תיקונים בתחשיבים שכן מר חלואה ביקש להכניס שינויים באותם מתכונים.

כדי לחשב את כמויות הקמח אשר נדרשו ליצור כל אחד ואחד ממוצרי המערערת, ערך הכלכלן הרוש מספר בקלמ"ים (עמ' 46 לפרוט' מיום 02.01.06). בקל"מ (נ/7) אשר שימש בסיס לשומת שלב א' לשנת 1997 המצביע על צריכה של 191.4 טון קמח, בקל"מ (נ/8) נוסף לשנת 1997 המצביע על צריכה של 175.1 טון קמח, בקל"מ (נ/9) שלישי במספר אשר שימש לשומה הסופית לשנת 1997 המצביע על צריכה של 185.4 טון קמח ובקל"מ נוסף, רביעי במספר (נספח ג' לחוות דעתו של הכלכלן הרוש) המצביע על צריכה של 184.4 טון קמח.

בנוסף לארבעת הבקלמי"ים לשנת 1997 הוכנו על ידי הכלכלן הרוש בקל"מ לשנת 1998 (נספח ד' לחוות דעתו), ואילו לגבי שנת 1999 נעשה שימש בנספח ה' לחוות דעתו המתייחס אך למוצרים העיקרים בעסקה של המערערת.

הכלכלן הרוש אשר (שם) "נכון שבנספח ה' לבורקס גבינה קבעתי שאחוז הקמח מהמוצר הסופי הוא 34.4% ואילו בבקל"מ ע/15 קבעתי שאחוז הקמח הוא 31%, ואילו בנספח ג' לחוות הדעת הראשונה קבעתי לגבי פריט 1 34.4%, בד-2 לעומת זאת אחוז הקמח הוא 34.0%... לגבי "עלים ריק"... בנספח ה', קבעתי שזה 47.1% קמח, בעוד שבע/15... כתבתי שאחוז הקמח 48%, ואילו בנספח ג' – בקל"מ – 97 – כתבתי 47.1% וכל זה גם בפרטים אחרים". הכלכלן הרוש לא יכל להסביר בעדותו ממה נבעו השינויים.

מיותר לציין שבכמויות הקמח בהן עסקינן כל שינוי באחוז יש לו השלכה על כמות לא מבוטלת של קמח . כמו כן ראוי לציין כי בהעדר הסבר לשוני בין הבקלמי"ם לא ניתן לקבוע איזה מהם עדיף.

- אשר לפחת בשנת 1997, אישר הכלכלן הרוש כי נכון היה "לתת פחת של 9% כיוון שלטענת המערערת באותן השנים היא לא מחזרה את השאריות" (עמ' 37 לפרוט' מיום 02.01.06).

- אשר לייצור בצק עלים טען הכלכלן הרוש, כי בצק עלים מיוצר באופן שלוקחים חתיכות של 5 קילו מתוך עיסה של 180 קילו ולכל 5 קילו מוספים שני קילו מרגרינה. כאשר נאמר לכלכלן הרוש שהמומחה מטעם המערערת, מר קיש, בדק ומצא כי החתיכות שוקלות בין 5.5 קילו ל- 6 קילו, השיב כי אינו מסכים לכך וכי את החלוקה ל- 5 קילו קיבל ממר חלואה, או אז הופנה הכלכלן הרוש לנספח א' לחוות דעתו של הכלכלן שלומי ציון, שם צוין שעל כל גליל יש 7.5 קילו בצק. הכלכלן הרוש אישר את ביקורת של הכלכלן שלומי ציון ופועל יוצא מכך שחתיכות הבצק בטרם הוספה להם מרגרינה שקלו 5.5 קילו ולא 5 קילו כפי שהיה בבסיס החישוב של הכלכלן הרוש (עמ' 42 לפרוט' מיום 02.01).

- פרט נוסף אשר לטענת המערערת יש בו כדי להשליך על תוצאות חישוב המשיב, מתייחס לשקילת מוצריה המוגמרים. הכלכלן שלומי ציון אישר כי בביקור שערך אצל המערערת ביום 08.01.01 נשקלו חבילות בורקס גבינה באריזות ונמצא כי שקלו 5% יותר, כאשר המשקל הרשום עליהן היה קילו (עמ' 33 לפרוט' מיום 02.01.06). לעומת זאת, לפני ההקפאה, משקלן הממוצע של האריזות היה כ- 2% יותר מהמשקל הרשום עליהן. הכלכלן שלומי ציון טען כי לא שקל את אריזות הבורקס לפני הקפאתן, אלא רשם את ההפרש של 2% מפיו של המערער, מר חלואה, וכי המערער אמר לו שתוספת המשקל נובעת מן ההקפאה (שם).

8. בשנת המס 1997 קנתה המערערת 223.5 טון קמח. את שומתו ביסס המשיב על ההנחה כי באותה שנה, על פי דוחות המכירה של מוצריה, נעשה שימוש ב- 185.5 טון קמח. ההפרש בין הכמויות – כמות הקמח שנקנתה לעומת כמות הקמח שקיים תיעוד לגביה כי נמכרה, מגיע לכדי 20.5%, היינו לשיעור של 20.5% פחת, בעוד אשר לטענת הכלכלן ציון שלומי בתצהירו מיום 26.1.03, לגבי שנת 1997, הגיש דו"ח של המערערת נייר עבודה, לפיו הפחת הוא של כ- 8%.

כאמור לעיל, אישר הכלכלן הרוש כי נכון היה ליתן פחת של 9% לגבי שנת 1997. את הפחת יש לחשב מכמות הקמח שנקנתה, שכן זו אף כמות הקמח ששימשה ליצור מוצרי המערערת ששווקו באותה שנה. לכן, כמות הקמח שהיתה במוצרים שנמכרו ע"י המערערת, הגיעה לכדי 203.4 טון (223.5 טון X 0.91 = 203.4 טון).

ההפרש איפה בין כמות הקמח שנעשה בו שימוש לייצור המוצרים שנמכרו ע"י המערערת, לבין כמות הקמח שנעשה בו שימוש לייצור המוצרים על פי דיווחי המערערת, הוא 17.9 טון (203.4 טון – 185.5 טון).

ההפרש של 17.9 טון, מהווה 8% מכמות הקמח שנקנתה ע"י המערערת, אינה מהווה תוצאה עסקית בלתי סבירה לנוכח חוסר האפשרות לדייק בחישוב כמויות הקמח הנדרשות לייצור מוצרי המערערת, ולפיכך, הנני מקבלת את ערעור של המערערת ככל שהוא מתייחס לשנת המס 1997, ומבטלת את השומה נושא הערעור לגבי שנה זו.

אוסיף, כי כאמור, על פי הבקל"מ ששימש בסיס לשומה שלב א', צריכת הקמח של המוצרים שמכירתם דווחה ע"י המערערת הגיעה ל- 191.4 טון. ההפרש המתקבל בין הכמות האמורה של 191.4 טון לעומת הכמות שנקנתה, בניכוי הפחת, עומד על 5.3% בלבד.

ד. השלכת שומות משנת 1997 לשנות המס 1996-1995:

9. בעת עריכת השומות שלנות המס 1996-1995, התבסס המשיב על פדיון המתקבל לקילו קמח כפי שחושב בשנת המס 1997.

המפקחת פרוימוביץ העידה כי לצורך חישוב השומה לשנים 1996-1995, התאימה את הפדיון שחושב מקילו קמח בשנת 1997, לפי מדד מוצרי מאפה, לשנים 1996-1995. לאחר התאמת הפדיון לקילו קמח לשנים האמורות, הכפילה המפקחת פרוימוביץ את הפדיון בכמות הקמח שנקנתה והשוותה את הסכום שהתקבל לסכום שדווח על ידי המערערת מאותן שנים (עמ' 7 לפרוט' וסעיף 11 לתצהירה מיום 29.05.02).

לטענת המפקחת פרוימוביץ, התחשיב נערך באופן האמור מאחר ולא היה באפשרותה לערוך התחשיב לגבי השנים 1996-1995, באופן שערכה התחשיב לשנים 1998-1997, מאחר ולא היה בידה מידע על גבי כמויות מוצרי המאפה שנמכרו בשנים 1996-1995, אלא מידע לגבי רכישת הקמח בלבד. המפקחת פרוימוביץ אישרה כי יתכן ולא ביקשה מרואה החשבון של המערערת את ריכוז הכמויות של דברי המאפה, מאחר והיה לה ברור שאין ריכוז כאמור.

מקובלות עלי טענות המערערת לעניין שנות המס 1996-1995. יאמר לזכותה של מפקחת פרוימוביץ, כי אישרה בהגינותה, בעדותה מיום 11.05.03 (עמ' 8 לפרוט') כי "ברור לי שעל פי שיטת החישוב שנקטתי לגבי השנים 95 ו- 96 שיכולתי לייחס לשנים האלה חוסרים למרות שבשנים אלה כלל לא היו חוסרים".

כפי שצוין, תצרוכת הקמח בשנים 1997 ואיך התבססה על חישוב כמות הקמח הנדרשת לייצור המוצרים השונים כעל ידי המערערת ומספרם. הפרש באשר לסוג המוצרים שיוצרו על ידי המערערת בשנים 1995 ו- 1996 לעומת המוצרים שיוצרו בשנת 1997, או מספרם של המוצרים שיוצרו, מביא לתוצאות שונות בתחשיב.

בעסקה של המערערת, כעולה מהשוואה בין השנים 1998-1997, קיימת תנודתיות באשר לסוג המוצרים אותם היא יצרה בכל אחת מהשנים. המערערת יצרה 31 סוגי מאפים. בכל שנה ייצרה כמות שונה של אותם מוצרים. בכל מאפה אחוז הקמח שונה, כאשר אחוזי הקמח נעים בין 30.4% ל- 47.1%.

לדוגמא, בשנת 1997 ייצרה המערערת 100,907 ק"ג של מוצר מס' 1, בעוד אשר בשנת 1998 ייצרה המערערת 65,552 ק"ג של אותו מוצר. אחוז הקמח במוצר זה לפי חישובי השיב הינו 34.4%

10. לפיך, מהחישוב לגבי שנות המס 1996-1995 נעשה כמצוין לעיל, ולנוכח דבריה של המפקחת פרוימוביץ, הנני מקבלת את ערעורה של המערערת לגבי שנות המס 1996-1995 ומבטלת את השומות שהוצאו לגבי שנים אלה.

ה. השומה לשנת המס 1998:

11. לגבי שנת 1998 נערך ע"י הכלכלן הרוש בקל"מ לאותה שנה (נספח ד' 1 שצורף לחוות דעתו מיום 23.5.02). על פי הבקל"מ שנערך נדרשה המערערת ל- 154.5 טון קמח כדי לייצר את המוצרים שדיווחה על מכירתם. כמו כן נקבע בבקל"מ כי האחוז הממוצע של קמח במוצרים עמד על 37.4%. באותה שנה רכשה המערערת 210.4 טון קמח. בנספח לתצהיר הכלכלן ציון שלומי מיום 26.1.03, ציין כי הקמח הנגזר ממכירות לגרסת המשיב הינו 153.6 טון, בעוד אשר לגרסת המערער עומד על 167.2 טון.

לתצהירו של מר חלואה צורף מכתבו של רו"ח רמי אריה (ע/7) מיום 14.3.00, לפקיד השומה אשקלון, אליו צורף בקל"מ לשנת 1998, ובו צוינה צריכת קמח בגובה של 168.2 טון. המערערת אמנם תקפה את חישוביו של המשיב, ואף הצביעה על ליקויים, ואולם, מצידה לא הציגה תחשיב מלא של גרסתה. המשיב, כאמור בתצהיר הכלכלן ציון שלומי, טען כי לגרסת המערערת צריכת הקמח שלה בשנת 1998 עמדה על 167.2 טון. הכלכלן ציון שלומי לא נחקר לגבי טענה זו, ואף לא הוצגה בפניו גרסת המערערת בעניין זה. המומחה מטעם המערערת מר קיש, אשר התייחס בחוות דעתו לשנת 1997, קבע (עמ' 5 לחוות הדעת), כי הממצע אחוז צריכת הקמח עומד 37.2%.

גם לגבי שנת 1998, ראוי לתת פחת של 9%, שכן לא ברור מאיזה שלב החלה המערערת למחזר את שאריות הבצק שנחתך לשם ייצור מוצריה. לכן, משנקנה ע"י המערערת בשנת 1998 210.4 טון, לאחר הפחתת הפחת 9% שווקו על ידה מוצרים שלשם יצורם נדרשה ל- 191.5 טון.

לטענת המשיב, כאמור, דיווחה המערערת על מכירת מוצרים שלשם אפייתם נדרשה ל 154.5 טון, היינו שקיים הפרש של 37 טון, זאת אומרת שלא דיווחה כל כמות של 17.6% מסה"כ הקמח שנקנה.

לא רק שהמומחה מר קיש לא התייחס לשנת 1998, אלא שגם מר חלואה ורו"ח מטעמו, לא התייחסו לשנה האמורה מעבר לאמור להלן.

רו"ח של המערערת ציון בתצהירו לגבי שנת 1998-

"להלן התייחסותי לבקל"מ 1998:

1. טעות באחוז תצרוכת הקמח

הכלכלן טעה באחוז תצרוכת הקמח המבוסס על המתכונים של המוצרים (ר. ע/14 המצורפת לתצהיר עדות ראשית של מנהל המערערת).

2. טעויות בחישוב הפחת של הכלכלן ציון שלומי

ראה לעיל טעויות שנעשו באחוז הפחת בשנת 1997, החלים גם על הפחת של שנת 1998."

במסמך ע/14 השוותה המערערת את הפערים בתצרוכת הקמח בינה לבין המשיב.

גם אם נניח כי תצרוכת הקמח של המערערת לשנת 1998 היתה 168.2 טון, אזי ההפרש בין הכמות ששווקה בתוך מוצרי המערערת לבין הכמות שנטען כי שווקה, עומד על 23.3 טון, היינו שלא דיווחה על כמות של 13.9% מסה"כ הקמח שנקנה.

גם אם מדובר בשיטת חישוב שאינה מדויקת, הרי שפערים של 17.6% ואף של 13.9% בכמות הקמח שנמכרה במוצרי המערערת, על פי דיווחיה, לעומת כמות הקמח שנקנתה, היום תוצאה עסקית בלתי סבירה, ובכל אופן עובר הנטל למערערת להוכיח כי השומה לפי מיטב השפיטה מופרזת. המערערת לא עמדה בנטל האמור. אין בידי לקבל גרסת מנהלה מר חלואה באשר לתצרוכת הקמח, משזו השתנתה מספר פעמים. לזאת אוסיף, שהמערערת הסתפקה בתקיפת השומה ואופן החישוב של המשיב, ואולם, מצידה לא הגישה תחשיב לשנת 1998 אשר יהיה בו כדי ללמד על כך שהשומה שנערכה על ידי המשיב מופרזת.

אכן כאמור, משספרי המערערת לא נפסלו, על המשיב לערוך חקירה מעמיקה בטרם יחליט כי ההכנסה שדיווחה המערערת אינה סבירה. נאמר בע.א. 2957/93 משה בנימין נ' פקיד השומה עכו נהריה (מסים יא' ה- 81, 82): "מקפידים אנו הקפדת יתר על נישום שנתפס, אפילו פעם אחת.. ויכול שספריו יפסלו שבשל כך בלבד, ומן הראוי ננקוט באותה אמת מידה מחמירה גם כנגד פקיד השומה כאשר הוא מבקש להתעלם מהכנסות מוצהרות של עסק שלכאורה מנהל את ספריו כהלכה". עם זאת, אין זאת אומרת שהמשיב מנוע מלערוך שומה גם לעסקים שספריהם לא נפסלו, ובלבד שהשומה תהיה לפי מיטב השפיטה לאחר בדיקה דקדקנית.

משנמצאו הפערים כמפורט לעיל, ובהעדר הסבר מטעם המערערת לגבי אותם הפערים, הנני דוחה את ערעורה לגבי שנת המס 1998, בכפוף לכך יעשה תיקון בשומה באופן שהפחת שינוכה מסה"כ הקמח שנקנה יועמד על 12%. העמדתי את הפחת על 12% כדי לפצות באמצעותו את אי דיוקים אפשריים בחישוב, לאור האמור לעיל.

ו. השומה לשנת המס 1999:

12. בשנת 1999 קנתה המערערת 196.3 טון קמח. על פי חישובי המשיב, כעולה בתצהירו של הכלכלן ציון שלומי מיום 26.01.03, כמות ה- "קמח נגזר ממכירות" היתה 162.5 טון. לגרסת המשיב, "יתרה לפחת הנגזר מהדו"חות" לשנת 1999 עומד על 20.8%, שהינו לטענתו "חוסר מהותי".

משנקבע על ידי המשיב כי הפחת על הקמח היה 7% הרי שלשיטתו של המשיב ייצרה המערערת דברי מאפה מ- 182.6 טון קמח ( 196.3 X 93% = 182.6).

בתצהירה של המפקחת שנפף נאמר כי כמות הקמח שנצרכה על ידי המערערת, כולל פחת היתה 180.4 טון. לא ברור כיצד מתיישב נתון זה של 180.4 טון עם הנתון שנמסר בתצהירו של הכלכלן ציון שומי כי קמח נגזר ממכירות עמד על הכמות של 162.5 טון. מאחר ולא ברור מהיכן נלקח הנתון של 162.5 טון שצוין בתצהיר הכלכלן ציון שלומי נעשה החישוב בהסתמך על האמור בתצהיר המפקחת שנפף. לטענת המפקחת שנפף המערערת דיווחה על שימוש בכמות של 180.4 טון קמח במוצריה, כאשר בכמות זו כללה גם את הפחת. כיוון שלטענת המשיב הפחת היה 7%, אזי לגרסת המפקחת שנפף, דווח על ידי המערערת שימוש ב- 167.8 טון קמח .0.93; X 180.4). ההפרש בין כמות הקמח שלטענת המשיב השתמשה המערערת לייצור מוצריה – 182.6 טון – לעומת הכמות שנמצא לגביה דיווח בתיעוד של המערערת, היינו ללא הפחת הוא 14.8 טון, שהינו העלמה נטענת של 7.5% מסה"כ רכישות הקמח של המערערת בשנת 1999.

13. אין לראות בהפרש האמור של 7.5% תוצאה עסקית בלתי סבירה, בעיקר לנוכח האמור לעיל בדבר חוסר היכולת לדייק בשיטת החישוב. לפיכך הנני מקבלת את ערעור המערערת לגבי שנת המס 1999.

ז. סיכום

14. אשר על כן, הערעורים לגבי שנות המס 1995, 1996, 1997 ו- 1999 מתקבלים, והשומות נשוא הערעורים לגבי אותן שנים מבוטלות בזאת.

אשר לשנת המס 1998, ערעורה של המערערת נדחה, בכפוף לכך שיעשה תיקון לגבי אותה שנה, באופן שהפחת שיחושב יעמוד על 12%, ויופחת מסה"כ כמות הקמח שנקנתה על ידי המערערת באותה שנה.

משעיקר ערעוריה של המערערת התקבלו , ישלם המשיב למערערת הוצאות משפט ושכ"ט עו"ד כולל בסך של 8,000 ₪, כאשר לסיכום זה יצורף המע"מ כחוק.

15. המזכירות מתבקשת לשלוח עותק מפסק הדין לב"כ הצדדים.

ניתן היום כ"ב באב, תשס"ז (6 באוגוסט 2007) בהעדר הצדדים

___________________

ר. אבידע – שופטת

ס. נשיא