החל מה- 1 בינואר 2010 יפחת שיעור מע"מ ל- 16.0%

החל מה- 1 בינואר 2010 יפחת שיעור מע"מ ל- 16.0%

רשות המיסים בישראל

‏

‏מליאת הכנסת אישרה את הצעת שר האוצר להפחית, כהוראת שעה, החל מה- 1 בינואר 2010 ועד 31 בדצמבר 2010 את שיעור המע"מ מ- 16.5% ל- 16%. החל מה - 1 בינואר 2011 יחזור שיעור המע"מ ל- 15.5% . כמו כן, בהתאם להחלטת הכנסת, על המוסדות הכספיים יוטל מס שכר ורווח בשיעור של 16% ( במקום 16.5%). יובהר כי אין כל שינוי בשיעור המס המוטל עת מלכ"רים.

להלן, הבהרות והנחיות בדבר הכללים לצורך קביעת שיעור מע"מ על עסקאות בתקופת המעבר.

שינוי שיעור המס – הבהרות ודוגמאות

ככלל, חיוב במס בשיעור של 16.0% יחול על כל עסקה שמועד החיוב במס בגינה יחול החל מ- 1.1.2010, במקום שיעור של 16.5% עד 31.12.2009.

אשר על כן, השאלה העיקרית הינה לאתר את מועד החיוב במס הרלוונטי לגבי סוגי עסקאות שונים ובהתאם לכך לקבוע את שיעור המס אשר יחול על העסקה.

מועדי החיוב הרלוונטיים לעסקאות של מכירת טובין, מכירת מקרקעין, מתן שירותים וכו' קבועים בפרק ו' סעיפים 22-29 לחוק מס ערך מוסף התשל"ו – 1975 (להלן: החוק) ותקנות 6 ו- 7 לתקנות מס ערך מוסף התשל"ו – 1976 (להלן: התקנות).

1. מכירת טובין

1.1 הכלל

המועד הקובע לצורך קביעת שיעור המע"מ החל על עסקה של מכר טובין, הוא מועד מסירת הטובין לקונה, כלומר מועד ביצוע האספקה (סעיף 22 לחוק), לפיכך:

1) לגבי טובין שנמסרו לקונה לפני ה- 1.1.2010 תחויב העסקה במע"מ בשיעור של 16.5%

2) לגבי טובין שנמסרו ביום 1.1.2010 ואילך, תחויב העסקה במע"מ בשיעור של 16.0%, גם אם התמורה לעסקה שולמה במלואה או בחלקה לפני המועד הנ"ל.

1.2 במקרים של עסקה של מכר טובין, כגון: רכב, רהיטים, מכשירי חשמל וכו', במסגרתה קיימים פערי זמן בין מועד ההזמנה ו/או התשלום לבין אספקת הטובין לקונה, המועד הרלוונטי לעניין קביעת שיעור המס יהיה כמו בכל עסקה של מכר טובין, מועד המסירה של הטובין ללקוח.

1.3 ככלל, יודגש כי כאשר לקוח הזמין מוצר ושילם את מלוא התמורה, או חלקה, לפני שהמוצר נמסר לו, ואותו המוצר יסופק לאחר ה-1.1.2010 יחול על מלוא מחיר העסקה מע"מ בשיעור של 16.0%, זאת גם אם הוצאה חשבונית ע"י העוסק ושולם המע"מ לפני המועד הקבוע בחוק.

1.4 דוגמאות

א) א' רכש ספה ביום 10.12.09 בשווי של 6,000 ₪ בהתאם לתנאי המכירה נקבעו מועדי התשלום דלהלן:

- במועד ההזמנה (10.12.09) 2,000 ₪.

- במועד המסירה (10.1.2010) 2,000 ₪.

מאחר ומועד החיוב במס הוא ב- 10.1.2010 יחול על מלוא מחיר העסקה מע"מ בשיעור 16.0%.

2. עסקאות במקרקעין

2.1 במכירת מקרקעין, המועד הקובע לעניין שיעור המס הוא מועד מסירת החזקה של המקרקעין לידי הקונה, מועד רישום המקרקעין על שמו של הקונה, או מועד תשלום התמורה, לפי המוקדם שבניהם (סעיפים 28 (א) ו-29 (1) לחוק), לכן:

1) לגבי מקרקעין שנמכרו וטרם הועברו לרשות הקונה עד ל- 1.1.2010, יחויב כל תשלום שיבוצע עד ה- 31.12.09 במס בשיעור 16.5%. כל תשלום שיבוצע החל מיום 1.1.2010 ואילך יחויב במס בשיעור 16.0%.

2) מקרקעין שנמכרו והועברו לרשות הקונה לפני ה- 1.1.2010 יחויבו במס בשיעור 16.5% על מלוא מחיר העסקה גם אם טרם שולמה מלוא התמורה עבור העסקה.

3. השכרת נכסים

על השכרת נכסים חל מע"מ על בסיס מזומן (תקנה 7 (א)(2) לתקנות מס ערך מוסף התשל"ו – 1976 (להלן: התקנות), כלומר, מועד החיוב במס יחול עם קבלת התשלום ועל הסכום שהתקבל.

במקרה, שבו א' משכיר נכס ובהסכם השכירות נקבע כי התמורה לשכירות תשולם כל שלושה חודשים מראש, למשל ב- 1.6.09 עור חודשי יוני עד אוגוסט, ב-1.9.09 עבור חודשים אוגוסט עד אוקטובר וכו'.

מאחר ומועד החיוב במס עסקאות של השכרת נכס חל במועד התשלום, במידה והתשלום יבוצע עפ"י ההסכם ב- 1.6.09 תחויב מרכיב זה של העסקה במע"מ בשיעור של 16.5%. כל תשלום שיבוצע החל מיום 1.1.2010 ואילך יחויב במע"מ בשיעור 16.0%.

4. מתן שירותים אשר אינם חייבים במס על בסיס מזומן

א) בשירות חד פעמי, שחל בגינו הרישא של סעיף 24 לחוק – חל החיוב במע"מ בהתאם לשיעור המס אשר יהא בתוקף ביום מתן השירות, ומכאן:

1) שירות שניתן לפני 1.1.2010 יחויב במע"מ בשיעור של 16.5%, גם אם התמורה לשירות תשולם לאחר ה- 1.1.2010.

2) שירות שניתן ביום 1.1.2010 ואילך יחויב במע"מ בשיעור של 16.0%.

ב) מתן שירותים על בסיס התחשבנות חודשית

שירותים כגון: שמירה, ניקיון, הובלה וכדו' שבהם פועלים הצדדים על בסיס התחשבנות חודשית יחויבו בהתאם לשיעור המס החל בתקופה הרלוונטית לחודש האמור. לפיכך: שירותים המתייחסים לתקופה עד ליום 31.12.2010, שבגינם מוצאת חשבונית עד ליום 14.1.2010 יחויבו במע"מ בשיעור של 16.5%.

אולם, לגבי שירותים כאמור, הניתנים על ידי עוסקים שמחזור עסקאותיהם אינו עולה על 15 מיליון ₪, יחול האמור בסעיף 5 להלן.

זו בשל הוראת השעה שהוארכה לאחרונה עד תום שנת 2010, לפיה נותני שירותים שחלה לגביהם תוספת י"א להוראות ניהול פנקסי חשבונות, רשאים לדווח למע"מ על בסיס מזומן.

5. שירותים ועסקאות אחרות שחל עליהם חיוב במס על ביס מזומן

בעסקאות שחל עליהם חיוב במס על בסיס מזומן (סעיף 29 לחוק) חל החיוב במע"מ בשיעור אשר יהא בתוקף ביום התשלום, ומכאן שכל סכום שישולם מיום ה- 1.1.2010 יחויב במע"מ בשיעור 16.0%.

מאידך, כל תשלום אשר ישולם בתמורה לעסקאות אלה לפני ה- 1.1.2010 יחויב במע"מ בשיעור 16.5%.

שירותים שניתנו ע"י מי שהוגדר בתקנות כבעל מקצוע חופשי (תקנה 7 לתקנות – עו"ד, רו"ח, רופא...) חייבים על פי החוק על בסיס מזומן, כלומר, מועד קבלת התשלום הוא שיקבע את שיעור המס אשר יחול על העסקה.

כך גם לגבי נותני שירותים שחלה עליהם תוספת יא להוראות ניהול פנקסי חשבונות, שמחזורם השנתי אינו עולה על 15 מיליון ₪, הרשאים לדווח למע"מ על בסיס מזומן. דהיינו: כל תשלום שיקבלו מיום 1.1.2010 ואילך חייב במע"מ בשיעור של 16.0% בלבד.

6. דמי מנוי

על עסקאות של דמי מנוי, מוטל חיוב במע"מ על בסיס מזומן (תקנה 7(א)(5) לתקנות), כלומר במועד התשלום ועל הסכום שהתקבל.

אי לכך, כאשר דמי המנוי לעיתון, לתיאטרון וכו', שולם מראש- למשל, דמי המנוי השנתי לעיתון שולמו לפני ה-1.1.2010 – יחול על העסקה מע"מ בשיעור 16.5%, גם אם העיתון יתקבל לאחר העלאת שיעור המס.

במידה ודמי המנוי משולמים בתשלומים לאורך תקופת המנוי, עבור כל סכום שישולם מיום 1.1.2010 יחול מע"מ בשיעור 16.0%.

7. יבוא הטובין

ביבוא טובין מועד החיוב במס יחול עם פדייתם מפיקוח רשות המכס (סעיף 26(א) לחוק). טובין אשר ישוחררו מפיקוח רשות המכס החל מיום 1.1.2010 יחול מס בשיעור של 16.0%.

8. עסקאות של מתן אשראי

עסקאות מתן אשראי ע"י העוסקים הינה בבחינת שירות הניתן ע"י עוסק במהלך עיסוקו. עפ"י תקנה 7(א)(4) לתקנות מועד החיוב במס בעסקאות אלו חל בעת תשלום הריבית ו/או הפרשי ההצמדה או הפרשי השער (להלן- הסכומים).

לפיכך על הסכומים המשולמים עד ל- 31.12.09 יוטל מס ערך מוסף בשיעור של 16.5% ואילו על סכומים המשולמים לאחר המועד האמור יוטל מס ערך מוסף בשיעור של 16.0%.

(האמור לעיל יחול גם על הלוואות נושאות ריבית ו/או הצמדה הניתנות ע"י עוסק לעובדיו בהן הריבית משולמת ע"י העובד או המנהל).

9. מתן אשראי ללא ריבית לעובדים או מנהלים

בהתאם להוראת תאמ"ו 65.702.4 על עסקה של מתן אשראי שלא נקבע לה מחיר או שתמורתה אינה בכסף יחולו הוראות ס' 10 לעניין קביעת המחיר, ומחירה יקבע עפ"י שיעור הריבית הקבוע בתקנות מס הכנסה (קביעת שיעור הריבית) התשמ"ה – 1985 (להלן – הריבית).

בהתאם להוראה האמורה לעיל מועד החיוב יקבע בהתאם לחלופות הבאות:

חלופה א' – כאשר נזקפת ריבית לעובד לעניין מיס הכנסה מידי חודש, אזי מועד החיוב לעניין מע"מ יחול באותו מועד.

חלופה ב' – כאשר רואה החשבון מחשב את הריבית הרעיונית לעניין מס הכנסה בחישוב שנתי יהיה מועד החיוב ב- 31/12 בכל שנה.

10. הוצאת חשבונית

עפ"י ס' 45 ו- 47 לחוק מע"מ חייב עוסק להוציא חשבונית עסקה על כל עסקה, ורשאי הוא להוציא חשבונית מס לגבי עסקה החייבת במס לפי דרישת הקונה.

המועד להוצאת החשבונית – עפ"י ס' 46 לחוק, על העוסק להוציא את החשבונית תוך 14 יום ממועד החיוב במס (7 ימים בעסקאות שחל עליהם ס' 29(1) לחוק).

ככלל, ניתן להוציא חשבונית מס לפני המועד הקבוע עפ"י החוק, יחד עם זאת, אין בכך כדי לשנות את שיעור המס אשר יחול על העסקה במועד הקבוע עפ"י החוק.

לפיכך, במקרים בהם הוציא המוכר חשבונית לפני המועד הקבוע בחוק, ושילם את סכום המע"מ בשיעור של 16.5%, בעוד שמועד מסירת הטובין מתן השירות ו/או קבלת התמורה (לפי העניין) יחול לאחר ה- 1.1.2010, על המוכר להוציא חשבונית משלימה לפי השיעור החדש ולדווח על ההפרש בהתאם.

למען הסר ספק יובהר כי המועד הרלוונטי לעניין שיעור המס הינו מועד החיוב במס כפי שנקבע בחוק, ולא המועד להוצאת החשבונית.

לפי הוראות ס' 47 לחוק, אם חשבונית מס נוגעת לעסקאות החייבות בשיעורי מס שונים, יש לרשום אותם, כל סוג בנפרד. עם זאת מוצע לעוסק להוציא בנפרד חשבונית מס על השיעור הישן ובנפרד על השיעור החדש.

לגבי עוסקים הרשאים להוציא חשבונית מס שבה צוין כי המסמך יהווה חשבונית מס רק לאחר התשלום בפועל ע"י מקבלה (ובהתאם לתנאים הקבועים בהוראות תאמ"ו 66,610) ככל שהתשלום ישולם לאחר ה- 1.1.2010, יחויב העוסק בתשלום מע"מ בשיעור 16.0% על העסקה ובהוצאת חשבונית משלימה במינוס בהתאם ללקוח.

11. הודעת זיכוי

הודעת זיכוי אינה באה אלא לתקן ו/או לבטל חשבונית שהוצאה קודם לכן.

אי לכך, הודעת זיכוי הבאה לתקן, לשנות או לבטל חיוב במע"מ שהוטל בעבר בשיעור של 16.5%, תוצא אף היא בשיעור של 16.5%, גם אם הודעת הזיכוי תוצא לאחר ה-1.1.2010.

12. שיעור המס שנקבע בין הצדדים

* הכללים הרלוונטיים:

1) מקום שלא נקבע בין הצדדים אם מחיר העסקה כולל מע"מ או לא, יש להתייחס למחיר העסקה ככולל מע"מ (ראה פ"ד נתן נ' זגורי).

2) בהתאם לס' 6 לחוק מע"מ, רשאי עוסק לדרוש מהקונה לשלם את סכום במע"מ אשר התווסף לעסקה כתוצאה משינוי שיעור המס, אלא אם כן נקבע אחרת בהסכם שנחתם בין המוכר לקונה או בכל דין אחר הדן בפיקוח על המחירים.

3) לשם השלמת התמונה יובהר כי עפ"י ס' 21 לחוק הפיקוח על מצרכים ושירותים, חייב עוסק המוכר מצרך לצרכן להציג על גבי המצרך או על גבי אריזתו את מחיר המצרך, מחיר אשר יכלול, בין היתר, גם מרכיב המע"מ.

בהתאם לסעיף 21(ג) (3) לחוק הנ"ל, רשאי המוכר במשך שבעה ימים מיום שהועלה שיעור המע"מ שלא לכלול במחיר שהוצג את שיעור ההקטנה, בתנאי שצוין באופן בולט במקום העסק כי המחירים אינם כוללים את שיעור המס המוגדל.