ניכוי תשומות למרות שהשכרה למגורים פטורה ממע"מ

ניכוי תשומות למרות שהשכרה למגורים פטורה ממע"מ

רמי אריה, עו"ד ורו"ח שמחה לב, רו"ח ומשפטן

ביום 1.2.2010 קבע בית המשפט העליון בע"א 2291/07 אגף המכס והמע"מ אשדוד נ' ש.י. סימון אחזקות בע"מ , כי אין לחייב במע"מ חברה אשר השכירה דירות למגורים באמצעות צד שלישי, ואין לקבוע שבכל מקרה שנוכה מס תשומות, אפילו שלא כדין, תחול חובה במס עסקאות בעתיד, כדלקמן:

1. בשנת 1998 רכשה ש.י. סימון אחזקות בע"מ (להלן: "החברה") 9 דירות וביקשה לקזז את מס התשומות ששולם בגינן. החברה הסתמכה על הטענה כי הדירות מיועדות להשכרה כדירות נופש, ואכן במשך שנה הושכרו הדירות כדירות נופש.

2. בשנת 1999 התקשרה החברה עם קבלן בהסכם נוסף בו התחייבה להעמיד לרשותו 50 דירות שישמשו את חברת עמידר לצורך השכרה למגורי עולים.

3. מנהל מע"מ חייב את החברה במס עסקאות בגין השכרת 50 הדירות, בטענה כי אין לראות בהסכם עסקה הנכנסת לגדרי הפטור ממס עסקאות להשכרה למגורים. לחילופין טענו כי החברה חייבת בתשלום מס העסקאות משום שהיא ניכתה את מס התשומות.

4. בדיון הקודם בבית המשפט המחוזי בבאר שבע – נתקבלה עמדת החברה, ונקבע כי שוכר הדירות מהחברה משמש רק כצינור מקשר להזרמת הדירות לעמידר, ולכן יש לראות בחוזה בין החברה לשוכר כחוזה להשכרת דירות למגורים שנכנס לגדר הפטור ממע"מ מכוח סעיף 31(1) לחוק מס ערך מוסף.

5. בית המשפט העליון - כבוד השופט ריבלין (בדעת מיעוט) דוחה את הערעור של מנהל המע"מ, מהנימוקים הבאים:

5.1 בדרך כלל כדי שהשכרה למגורים תהא פטורה ממע"מ - על ההשכרה להיות ישירות לדייר. אולם, יש לבחון כל מקרה לגופו. ייתכנו מקרים, כמו במקרה דנן, ששוכר הביניים הוא רק "צינור" או גורם מתווך ובפועל יש השכרה למגורים.

5.2 מנהל מע"מ בעצמו טען בשלב הדיון הקודם, להתרת קיזוז מס התשומות כי מדובר בהשכרה למגורים שתהיה פטורה ממע"מ.

5.3 אין לקבוע שבכל מקרה שנוכה מס תשומות, אפילו שלא כדין, תחול חובה במס עסקאות בעתיד. המחוקק בעצם קביעתו בסעיף 31(1) לחוק מע"מ ידע שייתכן שתהיה "עסקה", אולם היא תהיה פטורה ממע"מ כי הייתה השכרה למגורים. ניתן אף ללמוד מהוראות סעיף 31(3) כי התנו את הפטור ממע"מ באי קיזוז תשומות בעת הרכישה. משמע, שלעניין סעיף 31(1) אין את ההתניה האמורה, ותיתכן אי חבות במס עסקאות, אף שבעבר קוזז מס התשומות.

5.4 נכון המצב של קיזוז תשומות שלא כדין אינו ראוי. אולם יש להתמודד עם מצב כאמור בדרך של אי התרת מס התשומות בניכוי, ולא בדרך של חיוב במס עסקאות בעתיד.

6. כב' השופט גרוניס (בדעת רוב) דוחה אף הוא את הערעור, אולם לא משום שיש כאן השכרה למגורים בפועל כמשמעותה בסעיף 31(1) לחוק מע"מ, אלא מנימוק טכני של ניגוד טענות של מנהל מע"מ, שבדיון קודם טען כי הייתה השכרה למגורים הפטורה ממע"מ ולכן לא ניתן לנכות את מס התשומות ששולם. לכן, מנהל מע"מ מנוע מלטעון שכעת העסקה חייבת במע"מ, כאשר היה לפניו כל המידע, כי מדובר בעסקה פטורה ממע"מ.

7. לפיכך הערעור נדחה, כפוף לנימוקי הרוב.

8. נוסיף ונציין מספר נקודות העולות מפס"ד:

8.1 דעת הרוב העדיפה לדחות את הערעור רק בשל כשל טכני של ניגוד טענות של מנהל המע"מ בין טענותיו בערעור זה, לבין טענותיו בערעור קודם באותו עניין לגבי חבות העסקה במע"מ.

8.2 השופט ריבלין באמרת אגב מתייחס לשאלה: מה דין מס התשומות שקוזז בעבר בהנחה שיהיו עסקאות חייבות במע"מ בעתיד אך דה פקטו לא התממשו העסקאות (או שהתממשו לתקופה קצרה ממה שחשבו בתחילה), מציין שבמצב כזה יש להתיר קיזוז של חלק ממס התשומות. חלקיות התשומות שיותרו בקיזוז תלויה בהיקף השימוש החייב. הכוונה לחישוב בדומה להוראות תקנה 18 לתקנות מס ערך מוסף, שעוסקת בקיזוז מס תשומות במקרה שהתשומה משמשת לייצור עסקאות ולשימושים אחרים.

8.3 יש להבחין בין מקרה זה ובין הילכת פם-בין (ע"א 6585/97). במקרה דנן הייתה השכרה למגורים, ואילו בהילכת פם-בין קבע בית המשפט כי הנכס שהושכר שימש לניהול עסקיה של עמותה, ואילו השכרת חלק מן הנכס למגורים הייתה טפלה למטרה העיקרית של השכרתו.

הכותבים ממשרד רמי אריה ושות', עורכי דין.