מיסים ועסקים | אושרה הרפורמה בהליכי שומה וגבייה במיסוי מקרקעין

אושרה הרפורמה בהליכי שומה וגבייה במיסוי מקרקעין

מאיר מזרחי, עו"ד

ביום 7/3/2011 התקבל בכנסת בקריאה שלישית תיקון 70 לחוק מיסוי מקרקעין, הכולל מספר הסדרים משמעותיים ביותר בתחום מיסוי מקרקעין.

תיקון 70 לחוק מיסוי מקרקעין מחולל מהפכה בהליכי השומה מבחינה פרוצדורלית ומהותית כאחת. תכליתו של התיקון הינה לקצר, לייעל ולפשט את תהליכי המיסוי של עסקאות הנדל"ן. אנו נייחד רשימה זו לסקירת עיקרי השינויים הכלולים בתיקון.

ניכוי במקור - הפקדת חלק ממס השבח על ידי הקונה כנגד קבלת אישורי מיסים - החוק מתקן את סעיף 15 לחוק מיסוי מקרקעין (חובת תשלום המס), הקובע כי חובת תשלום מס השבח חלה על המוכר. בכל עסקה שתמורתה נקבעה בכסף בלבד, הרי שבהגיע מועד תשלום המס בהתאם להוראת סעיף 51 לחוק, יהיה הקונה מחויב להעביר למנהל סך השווה ל-15% מהתמורה למנהל מיסוי מקרקעין על חשבון מס השבח של המוכר. במקרה שהמקרקעין הנמכרים נרכשו לאחר 7/11/2001, חובת ניכוי מס במקור תהיה בשיעור של 7.5% מהתמורה בלבד.

סייג לתחולת החובה לניכוי מס במקור הוא במקום שבו מדובר במכירת דירת מגורים מזכה שהתבקש בשלה פטור לפי פרק חמישי 1 לחוק מיסוי מקרקעין. החובה לניכוי מס במקור חלה כאשר שולמו למוכר מעל 40% מהתמורה, והניכוי יבוצע מתוך חלק התשלום העולה על 40% מהתמורה ועד גובה הניכוי הדרוש. המנהל מוסמך להקטין את השיעור האמור, במקרה בו הוא סבור כי שיעור המס שיחול בעסקה יהיה נמוך יותר מהסכום המועבר.

באמצעות המנגנון של ניכוי מס במקור, הקונה יוכל לקבל אישורי מיסים לצורך השלמת רישום העסקה אף לפני שהחלו הליכי השומה. כמו כן, מנגנון זה מבטיח כי השלמת העסקה תעשה רק כשהנכס נקי מחובות מס.

קביעת מסלול הצהרה אחיד על עסקאות - נקבע מסלול הצהרה אחיד, שיביא לכך שכל הפרטים הנדרשים יהיו בפני המנהל כבר בשלב הראשוני של הדיווח, וזאת באמצעים הבאים: על מוכר זכות במקרקעין למסור למנהל בתוך 40 יום מהמכירה הצהרה הכוללת את הפרטים הבאים: פרטי הזכות; פרטי העסקה; תמורת מכירת הזכות ויום המכירה; תמורת הרכישה ויום הרכישה; ניכויים ותוספות; סכום המס ודרך חישובו; זכאות לפטור או הנחה.

האמור יחול גם על עושה פעולה באיגוד מקרקעין ועל רוכש זכות במקרקעין או זכות באיגוד מקרקעין, בשינויים המחויבים.

במידה שהפרטים המנויים לעיל לא יכללו במסגרת ההצהרה, ייחשב הדבר כאילו לא הוגשה הצהרה לעניין סעיף 82 לחוק (דרישת הצהרה). הוראה זו לא תחול בכל הנוגע לפרטים מסוימים, אם המנהל שוכנע כי הפרטים אינם מצויים בידיעת המצהיר. האמור לעיל בסעיף זה יחול גם על המדינה.

שינויים במועדי עריכת השומות ומתן זכות טיעון מוקדמת - לאחר הגשת הצהרה על ידי מוכר או עושה פעולה באיגוד, ישלח המנהל למוסר ההצהרה בתוך 20 ימים הודעה על סכום המס שבו חייב המצהיר.

כמו כן, התקופה העומדת למנהל לעשיית שומה סופית קוצרה ל-8 חודשים. בתוך תקופה זו רשאי המנהל: לאשר את השומה העצמית; לקבוע שומה לפי מיטב השפיטה, אם לדעתו ההצהרה אינה נכונה; ולתקן את השומה, אם לדעתו נפלה בה טעות חשבון. האמור יחול בשינויים המחויבים גם על הצהרה של רוכש זכות במקרקעין או זכות באיגוד מקרקעין.

במקרה של עשיית שומה לפי מיטב השפיטה, על המנהל לפרט, נוסף על הנימוקים לדחיית השומה העצמית, את הדרך לפיה נעשתה השומה. שומה לפי מיטב השפיטה לא תיעשה לפני שניתנה לנישום הזדמנות סבירה להשמיע את טענותיו.

הגדרת מדד – הגדרת "מדד" בסעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין תוקנה, באופן שהמדד לחישוב השבח הוא המדד שפורסם לפני היום בו מדובר – כלומר, המדד הידוע.

דחיית תשלום המס – תוקנו סעיפים 51 ו-52, באופן שהמועד שבו חלה חובת תשלום המס פוצל בין תשלום מס הרכישה - המועד לתשלום הוא עם תשלום 50% מהתמורה, לבין תשלום מס השבח – המועד לתשלום הוא עם תשלום 40% מן התמורה (להבדיל מ-50% בשני המקרים לפי ההסדר הקודם).

השגות - השגה תוגש תוך 30 יום מיום מסירת הודעת השומה, אלא אם הוכח למנהל כי המשיג היה מנוע מהגשת ההשגה במועד, משום שנעדר מהארץ או היה חולה או מכל סיבה סבירה אחרת. החלטה בהשגה תינתן בתום שמונה חודשים מיום שנמסרה הודעת ההשגה או בתוך 30 יום ממתן אישור על המצאת המסמכים והפרטים שנדרש המשיג להמציא, לפי המאוחר. ניתן להאריך תקופה זו עד שנה, מטעמים מיוחדים. השגה על שומה שהוצאה בהיעדר הצהרה תוגש על דרך הגשת הצהרה מפורטת על העסקה, בהתאם למתכונת החדשה המנויה לעיל. במקרה כזה תינתן החלטה בהשגה בתוך שנה מקבלת ההצהרה המפורטת. אם המנהל לא נתן החלטה בהשגה במהלך התקופה האמורה, לפי העניין, יראו את ההשגה כאילו התקבלה. המנהל לא ידחה את ההשגה ללא מתן זכות טיעון, ואין צורך לבקש זאת במפורש בהשגה, בניגוד להסדר הקודם.

הסמכת ועדת ערר להגדיל את השומה – מלבד סמכות ועדת הערר לאשר את השומה, להפחיתה, לבטלה או להחליט בדרך אחת, הוספה לה גם הסמכות להגדיל את השומה.

הארכת המועד לתשלום המס – מוצע להאריך את המועד לתשלום המס ל-60 יום מיום המכירה, (במקום 50 יום לפי ההסדר הקודם).

חובת תשלום המס שאינו שנוי במחלוקת בהליכי השגה וערר - לאחר מסירת הודעת שומה חייב הנישום לשלם את המס המגיע ממנו לפי ההודעה, בתוך 15 יום. אם הנישום הגיש השגה, עליו לשלם את הסכום שאינו שנוי במחלוקת בתוך 30 יום ממסירת ההודעה. לאחר שנמסרה לנישום החלטה בהשגה, עליו לשלם את הסכום המגיע ממנו לפי ההחלטה בתוך 15 יום ממסירת ההחלטה. אם הגיש ערר על ההחלטה האמורה, עליו לשלם את סכום המס שאינו שנוי במחלוקת בתוך 30 יום. לאחר מתן החלטת ועדת הערר, ישלם הנישום את סכום המס לפי ההחלטה בתוך 45 יום ממתן ההחלטה (ולא ממסירתה), אלא אם קבע בית המשפט העליון אחרת, ואם ניתן פסק דין על ידי בית המשפט העליון, ישולם המס בתוך 15 יום ממתן פסק הדין.

קנס בגין אי הצהרה – נקבעו סכומים קצובים של קנסות בשל אי דיווח במועד, במקום אחוז מסכום המס שבו חב הנישום. המנהל רשאי לפטור את הנישום מתשלום הקנס או חלקו, אם הוכח לו כי האיחור היה מסיבות מוצדקות.

תחולה – תחילתו של תיקון 70 היא ב-31.3.2011, והוא יחול לגבי מכירת זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין שנעשתה החל ביום זה.

תיקון 70-סקירת השינויים

הנושא / תחום	ההסדר הקודם	ההסדר הנוכחי
הצהרות סעיפים 73 ,75	מוכר זכות במקרקעין או עושה פעולה באיגוד מקרקעין ימסור הצהרה רגילה תוך 30 יום מהמכירה. בהצהרה יפורטו – שווי ויום המכירה, שווי ויום הרכישה, הניכויים והתוספות לעניין חישוב השבח.	מוכר זכות במקרקעין או עושה פעולה באיגוד מקרקעין ימסור למנהל הצהרה תוך 40 יום, בה יפורטו - פרטי הזכות והעסקה, יום ושווי מכירה, יום ושווי רכישה, ניכויים ותוספות, סכום המס ודרך חישובו, זכאות לפטור או הנחה ממס.
	מוכר זכות במקרקעין או עושה פעולה באיגוד מקרקעין ימסור הצהרה שהיא שומה עצמית תוך 50 יום מהמכירה. בהצהרה יפורטו – שווי ויום המכירה, שווי ויום הרכישה, הניכויים והתוספות לעניין חישוב השבח, סכום המס המגיע ודרך חישובו. אם השומה העצמית לא תימסר במועד, יראו בה הצהרה רגילה.
	רוכש זכות במקרקעין או זכות באיגוד מקרקעין ימסור למנהל הצהרה רגילה תוך 30 יום מהרכישה, בה יפורט והזכות והתמורה; או שומה עצמית תוך 50 יום מהרכישה, בה יפורט בנוסף גם סכום המס ודרך חישובו. אם השומה העצמית לא תימסר במועד, יראו בה הצהרה רגילה.	רוכש זכות במקרקעין או זכות באיגוד מקרקעין ימסור למנהל הצהרה תוך 40 יום, בה יפורטו – פרטי הזכות והעסקה, התמורה, סכום המס ודרך חישובו, זכאות לפטור ממס, פרטי כלל הזכויות במקרקעין.
	מתווך במקרקעין או בפעולות באיגוד יודיע למנהל על מכירה או פעולה שתיווך בהן, תוך 7 ימים ממועד שנעשו, ויפרט את שמות הצדדים והזכות שנמכרה.	בוטל.
	סעיף 20 לחוק קובע, כי אם נודע למנהל על מכירה או פעולה באיגוד שלא דווחה, או שפרטיה אינן נכונים, הוא יקבע לפי שיקול דעתו את יום המכירה לצורך חישוב המס.	סעיף 20 בוטל. מוכר, רוכש או עושה פעולה באיגוד שלא פירט את כל הפרטים כנדרש, יראו אותו לעניין סעיף 82, כאילו לא הגישו הצהרה, אלא אם המנהל שוכנע, כי הפרטים אינם מצויים בידיעתו.
	איגוד מקרקעין שמוסר הצהרה כאמור, ימסור הצהרה נוספת בה יפרט את זכויותיו במקרקעין, יום ושווי רכישתן, הניכויים והתוספות, סוגי הזכויות באיגוד.	איגוד מקרקעין שמוסר הצהרה כאמור, ימסור הצהרה נוספת בה יפרט את זכויותיו במקרקעין וזכויותיו באיגוד מקרקעין אחר, ואת סוגי הזכויות באיגוד. להצהרה יצורף מאזן של האיגוד לסוף השנה שלפני יום עשיית הפעולה, ככל שהאיגוד חייב בעריכתו.

הנושא / תחום	ההסדר הקודם	ההסדר הנוכחי
ניכוי מס שבח במקור	לא קיים הסדר לניכוי מס במקור.	בהתקיים התנאים הבאים, יהיה הקונה מחויב להפקיד שיעור מסוים מהתמורה שנקבעה בהסכם, על חשבון מס השבח: 1. מדובר במכירת זכות במקרקעין. 2. התמורה בכסף בלבד. 3. אין מדובר בדירת מגורים מזכה שהתבקש בשלה פטור לפי פרק חמישי 1. שיעור הניכוי במקור: אם יום הרכישה הוא לפני 7.11.01 – יופקדו 15% מהתמורה; אם יום הרכישה הוא לאחר 7.11.01 – יופקדו 7.5% מהתמורה. עיתוי התשלום: לאחר תשלום 40% מהתמורה, יעביר הרוכש למנהל סכום על חשבון המקדמה מכל תשלום שעליו לשלם למוכר לפי המועדים הקבועים בחוזה. אם במסגרת תשלום למוכר עלה הסכום ששולם עד כה על 40% מהתמורה, יעביר הרוכש למנהל רק אותו חלק העולה על 40% עד גובה המקדמה.
הקדמת מועד תשלום המס (סעיפים 51, 52)	אחת מהחלופות הנקובות בסעיף 51 לחוק ו52 (לעניין פעולה באיגוד מקרקעין) למועד תשלום המס היא תשלום סכום העלה על 50% מהתמורה.	על פי החלופה האמורה, המועד לתשלום מס הרכישה יהיה במועד תשלום סכום העולה על 50% מהתמורה, והמועד לתשלום מס השבח יהיה במועד תשלום 40% מהתמורה.
מועדי עריכת שומות ומתן זכות טיעון מוקדמת	בתוך 45 יום מהגשת הצהרה רגילה על המנהל לערוך שומה סופית או זמנית או שומה לפי מיטב השפיטה. במקרה של שומה זמנית – המנהל רשאי לעשות שומה סופית תוך שנה.	בתוך 20 יום מהגשת הצהרה על ידי המוכר ימסור המנהל הודעה על סכום המס.
	בתוך 6 חודשים מהגשת שומה עצמית רשאי המנהל לערוך שומה זמנית או שומה סופית. אם לא עשה המנהל שומה זמנית בתוך 6 חודשים, והמוכר המציא חודש לפני תום 6 החודשים את המסמכים שנדרש להמציא, תהפוך השומה הזמנית לסופית.	המנהל רשאי בתוך 8 חודשים ממסירת ההצהרה: לאשר את השומה העצמית; לקבוע שומה לפי מיטב השפיטה– אם לפי שיקול דעתו ההצהרה אינה נכונה; לתקן את השומה - אם לפי דעתו נפלה בה טעות חשבון.
		בשומה לפי מיטב השפיטה יפרט המנהל את הנימוקים לאי אישור השומה העצמית ואת הדרך לפיה נעשתה השומה. שומה לפי מיטב השפיטה לא תיעשה לפני שניתנה לנישום הזדמנות סבירה להשמיע את טענותיו.

הנושא / תחום	ההסדר הקודם	ההסדר הנוכחי
תיקון שומה		הוספת ס"ק (ב) – המנהל יהיה רשאי לתקן שומה גם במקרה של הרשעת נישום בעבירה לפי סעיף 98 לחוק או במקרה שהוטל עליו כופר כסף לפי סעיף 101, וזאת בתום שנה מיום ההרשעה או עד תום 4 שנים מיום עשיית השומה, לפי המאוחר
השגות	נישום רשאי להגיש השגה בתוך 30 יום מיום שנמסרה לו הודעת השומה.	נישום רשאי לבקש מהמנהל לחזור לעיין בשומה באמצעות השגה בכתב, בה יפרט את הנימוקים, את סכום המס הנובע מהם ואת דרך חישובו, וזאת בתוך 30 יום מיום שנמסרה לו הודעת השומה, אלא אם תוכח מניעה סבירה.
השגות	המנהל יתן החלטה בתוך שנה מקבלת הודעת ההשגה או בתוך 30 יום מיום שאישר המצאת מסמכים מאת המשיג, לפי המאוחר. לא עשה כן – יראו את ההשגה כאילו נתקבלה. המנהל אינו רשאי להחליט בהשגה ללא מתן זכות טיעון, אם ביקש זאת המשיג בהשגה	המנהל יתן החלטה מנומקת בכתב בתוך 8 חודשים מסירת הודעת ההשגה או 30 יום מתן אישור על המצאת מסמכים. המנהל רשאי להאריך את מועד מתן ההחלטה עד שנה מטעמים מיוחדים. המנהל אינו רשאי להחליט בהשגה ללא מתן זכות טיעון (אין צורך לבקש בהשגה).
הגדרת מדד	מדד המחירים לצרכן המתפרסם מדי פעם מטעם הלמ"ס.	המדד לחישוב השבח יהיה המדד שפורסם לפני היום בו מדובר.
הגדלת סמכויות ועדת ערר	ועדת הערר מוסמכת לאשר את השומה, להפחיתה, לבטלה או להחליט בדרך אחרת, אך לא להגדילה.	הוספה סמכות להגדיל את השומה.
תשלום המס	חייב במס שעשה שומה עצמית ישלם את המס המגיע ממנו על-פי שומתו במועד למסירת השומה העצמית (50 יום מהמכירה) או עם התקיימות תנאי סעיפים 51 או 52 לחוק.	ההסדר הקודם בוטל ונקבע כי חייב במס שקיבל הודעה בדבר סכום המס שהוא חייב בו (לאחר 20 יום מההצהרה), ישלם את המס תוך 60 יום מהמכירה או ממועד התקיימות תנאי סעיפים 51, 52 לחוק.
תשלום יתרת המס	יתרת המס על פי שומה תשולם תוך 14 יום ממסירת השומה הסופית או הזמנית לחייב. אם הוגשה השגה, ישולם המס שאינו שנוי במחלוקת ותינתן ערבות להבטחת תשלום המס.	תשלום מס בתוך 15 יום ממסירת הודעת שומה לנישום. אם הוגשה השגה – תשלום המס שאינו שנוי במחלוקת תוך 30 יום. לאחר החלטה בהשגה – תשלום תוך 15 יום של הסכום המגיע, ואם הוגש ערר, תשלום תוך 30 יום של הסכום שאינו שנוי במחלוקת. אם ניתנה החלטת ועדת ערר – תשלום תוך 45 יום ממתן ההחלטה, אלא אם קבע בית המשפט העליון אחרת. אם ניתן פס"ד על ידי בית המשפט העליון בערעור, ישולם המס בתוך 15 יום מיום שניתן.
ריבית על פיגור בתשלומים	הכלל - על סכומי מס שלא שולמו במועד יתווספו הפרשי הצמדה וריבית עד יום התשלום.	על סכומי מס שלא שולמו בתוך 60 ימים מהמכירה ייווספו עד יום התשלום הפרשי הצמדה וריבית.

הנושא / תחום	ההסדר הקודם	ההסדר הנוכחי
קנס בגין אי הצהרה	על נישום שלא הגיש הצהרה במועד יוטל קנס של 1.5% מסכום המס בעד כל שבועיים של פיגור. אם אינו חייב במס – רשאי המנהל להטיל בעד כל שבועיים של איחור קנס בסך 0.025 ש"ח.	מוצע לקבוע סכום קצוב בעד כל שבועיים של איחוד במקום אחוז מסכום המס בו חייב הנישום.
תחולה		תחילת החוק הוא ב-31.3.11 והוא יחול לגבי מכירת זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין שנעשתה החל ביום זה.