אין מקום להפקדת ערובה לתשלום הוצאות משפט בערעור מס

אין מקום להפקדת ערובה לתשלום הוצאות משפט בערעור מס

רמי אריה, עו"ד רו"ח

בערעור רגיל המוגש על פסק דין של בית המשפט שניתן בערכאה ראשונה, מחייב בית המשפט של הערעור, בדרך כלל, על סמך הוראות תקנות סדר הדין האזרחי, את המערער בהפקדת ערובה שתבטיח למשיב לערעור את הוצאותיו ככל שהערעור יידחה. אך האם כלל זה חל גם בערעור מס המוגש על צווי רשות המיסים לנישומים כטענת רשות המיסים ?

בעניין כוסמין (ע"מ 31900-09-10 כוסמין בע"מ ואח' נ' פקיד שומה פתח תקווה) שניתן ביום 27.4.2011, קובע בית המשפט כי אפילו כשמדובר בחברה הנמצאת בהליכי פירוק, אין חובה בהפקדת ערובה על ידי המערער כנגד צווים שהוצאו לו על פקיד השומה.

מסקירת הפסיקה הרלוונטית עולה כי בעניין דנן התפתחו בפסיקה שתי אסכולות:

האסכולה הראשונה שאינה רואה הבדל בין ערעור אזרחי רגיל לערעור שומה, מיישמת את הכללים שבאו לידי ביטוי בפסקי הדין הנדסה ממוחשבת ונאות אואזיס. כך בע"מ 27762-01-11 זמין ואמין בע"מ נגד מע"מ ת"א 1, נקבע שנוכח העובדה שהמערערת נעדרת רכוש ולא תוכל לשלם את ההוצאות ככל שיושתו עליה אם ערעורה יידחה. ובשל כך שלא הצביעה כי קיימים טעמים שהוכרו בפסיקה, כמצדיקים מתן פטור מחיובה בהפקדת ערבות, ניתנת עדיפות לפגיעה בכיסו של המשיב על פני זכות הגישה לערכאות של המערערת. גם בעניין בש"א (ת"א) 16658/07 מע"מ פ"ת נ' פולימר פרקטגום בע"מ, בהמ"ש חייב חברה בהפקדת ערובה להוצאות מאחר שהיה מדובר בחברה בע"מ שנטען לגביה כי היא הפסיקה את פעילותה הכלכלית.

האסכולה השניה סבורה שברמה המהותית של הדברים, יש להבחין הבחנה של ממש בין תביעה המוגשת ע"י חברה באחת מעילות התביעה "האזרחיות" לבין ערעור המוגש ע"י חברה כנגד שומות מס שהוצאו לה ע"י הרשות. למצדדים בגישה זו שני נימוקים:

הנימוק האחד הוא שלאור ההוראות המצויות בתחום ערעורי מס, לפיהן ככלל, משהוגש ערעור, מורה החוק כי יש לעכב את גביית סכומי המס שבשומה השנויים במחלוקת, עד לתום הבירור בערעור, ובמקביל גם עודף המס השנוי במחלוקת אינו מוחזר לנישום עד לתום הבירור האמור.

הנימוק השני הוא שזכותו של נישום לערער על דחיית השגותיו לרשות המס, מהווה "זכות מנהלית" המוקנית לנישום באשר הוא, וזאת כחלק בלתי נפרד משרשרת הליכי השומה ההשגה והערעור, המהווים יחדיו מקשה אחת.  

כב' השופט אלטוביה בבש"א (ת"א) 15811/08 פ"ש חולון נ' רשת מסעדות שווארמה שלנו בע"מ, הביע עמדתו לפיה הקביעה כי סעיף 353א' לחוק החברות לא חל במערערת שהיא חברה, בשל אי ראיה בערעור מס משום "תביעה" וההנמקות לקביעה זו, יפות בקשר עם מערערת שהיא חברה ברת יכולת לשאת בתשלומי הוצאות.

בית המשפט מסכם וקובע כי בהקשר של חיוב בערובה להוצאות המשיב, הרי הודעת ערעור שומתי שונה בתכלית מערעור אזרחי רגיל. המנהל או מי מטעמו הוא גם מי שהמחליט בהשגה, ואין הוא מהווה טריבונל שיפוטי מאחר וחסר לפעולתו האלמנט של אובייקטיביות. ניתן לראות את פעולתו בשלב ההשגה כביקורת מנהלית נוספת ותו לא. לפיכך יש לראות בהליכי ההשגה דיון מנהלי מובהק, ובדיון שמתקיים בבית המשפט המחוזי יש לראות דיון של ערכאה שיפוטית ראשונה.

גם כשמדובר בחברה שבפירוק על בית המשפט לשקול בראש ובראשונה את מצבה הכלכלי של החברה, בהתאם ללשון הסעיף. זהו שלב הבדיקה הראשון. משקבע בית המשפט כי החברה לא הראתה כי תוכל לשלם את הוצאות פקיד השומה אם יזכה בדין, על בית המשפט להמשיך ולבחון האם נסיבות העניין מצדיקות חיוב החברה בערובה, אם לאו- זהו שלב הבדיקה השני. בהקשר זה יש להביא בחשבון, בין היתר:

1.         את הזכויות החוקתיות (הנוגדות) של הצדדים – זכות הגישה לערכאות של  הנישום לעומת הפגיעה העתידית בזכות הקניין של פקיד השומה.

2.            הפרשנות הראויה היא מתן פירוש מצמצם להוראת סעיף 353א' לחוק החברות באופן שיש לראות את נסיבות העניין ככאלה שאינן חוסמות נישום מהגשת ערעור.

על החלטת המנהל על דרך חיובו בהפקדת ערובה. ויש לחייב בערובה באותם מקרים שבהם נעלה מספק שמדובר בערעור סרק שאין בו כל ממש.

3.            שאלת סיכויי ההליך גם היא יכולה להישקל על ידי בית המשפט במסגרת בחינתו את הנסיבות. בדרך כלל אין זה ראוי להיכנס בהרחבה במסגרת הפרשנות לסעיף 353 א' לחוק החברות, לניתוח סיכויי התביעה, ויש להיזקק לעניין האמור רק כאשר סיכויי ההליך גבוהים במיוחד, או קלושים מאוד.

לסיכום, העובדה שחברה נמצאת בפירוק אינה מהווה אינדיקציה שאין בקופתה מספיק מזומנים כדי לשלם את הוצאות המשפט. על אחת כמה וכמה לגבי חברה שאינה בפירוק. אין כל מקום להעמיד בפני האזרח חסמים כספיים לגבי היכולת שלו להתמודד עם רשות המיסים ולו לראשונה במסגרת הליך משפטי באמצעות בית המשפט ואת זכותו להעמיד לבחינה את שיקול דעתו של מי מרשות המיסים שקבע את החלטותיו בעניינו של אותו אזרח.