|
התייחסות והתארגנות לקראת חוק ההסדרים וגזירותיו
בהיבטים של מס הכנסה, מיסוי מקרקעין, מע"מ והחוק לעידוד השקעות הון
לשנים 2013 ו- 2014
רמי אריה, עו"ד רו"ח
ביום 11.6.2013 פורסמה הצעת חוק ההסדרים והגזרות הנכללות בו לשנים 2013 ו- 2014 הכוללת - בפרק ו' להצעה, העוסק במסים, לרבות: מס הכנסה, מיסוי מקרקעין, מע"מ וחוק עידוד השקעות הון - הוראות חדשות, בחלקן מרחיקות לכת, במטרה מוצהרת להביא להגדלת צמצום ההון השחור בישראל והגדלת היקף גביית המסים בישראל.
למרות שהצעת החוק תידון עוד ארוכות בועדת הכספים של הכנסת טרם אישורה במליאת הכנסת, וסביר כי יחולו בה שינוים לא מעטים בטרם תהפוך לחוק, כדאי כבר כעת להכיר את ההוראות החדשות הכלולות בה ולהתכונן לקראתם כראוי, בין היתר, כפי שיומלץ להלן.
המבוא להצעת חוק ההסדרים
בראשית דברי ההסבר לפרק המסים בהצעת החוק, נאמר כי ועדת טרכטנברג קבעה "כי הפעילות הכלכלית המתקיימת בפועל בישראל גדולה בכ- 23% מהפעילות הכלכלית המדווחת", לכן המליצה להביא ל-"הגברת האכיפה וההתמודדות עם הכלכלה השחורה בישראל". הועדה המשיכה וקבעה כי "לשם הגשמת המטרה האמורה יש להשתמש במערכות המידע הממוחשבות המצויות בידי הממשלה, כדי לשדרג את האכיפה בלא הגדלת החיכוך בין רשויות המס לבין הציבור בכללותו".
והנה עיון בהצעת החוק מעלה כי היא אינה מכילה ולו הצעה אופרטיבית אחת למלחמה בכלכלה השחורה באמצעות מערכות המידע הממוחשבות המצויות בידי הממשלה. במקום זאת, מכילה הצעת החוק הוראות רבות שרק יביאו להגברת החיכוך עם ציבור משלמי המס בדרכים רבות שונות ומשונות.
לו הייתה הצעת החוק מנסה לקיים את המבוקש על ידי ועדת טרכטנברג, היינו מצפים לראות בה למשל: הגברת בדיקת רשות המיסים של מערכות הנהלת החשבונות הקיימות בענפים שונים המחויבת על פי הדין הקיים אך לא נעשית בפועל, היינו יכולים לצפות לשימוש בדיווח המקוון למע"מ הקיים כבר היום לצורך ביטול הדיווח הידני בדואר למנהל מע"מ אוטונומיה כך שמדינת ישראל תפסיק להפסיד מאות מיליוני ₪ בהתחשבנות שלה עם הרשות הפלשתינאית. אף נתוני דיווח מפורטים (טופס 6111) על דוחות נישומים המוגשים כבר מזה מספר שנים לרשות המיסים יחד עם הדוחות השנתיים, לא מנותחים ולא נעשה בהם דבר לקידום איתור וטיפול בהון השחור. עוד היינו מצפים כי מערכת המחשב של רשות המיסים תשודרג סוף סוף מהתוכנה הארכאית שבה היא עובדת מזה 20 שנים ותתקדם למאה ה- 21 וייעשה בה שימוש נכון בזיהוי פוטנציאל להון שחור של רוכשי נכסים יקרים שכלל אין להם תיק במערכת המס או שאין להם הכנסות מדווחות המתאימות לרמת הנכסים שיש להם. בנוסף, ניתן להשתמש במאגר המידע של "הרשות השופטת" כדי להטיל מס על כל עבריין שיורשע בפשע כלכלי או כזה שמניב לו הכנסות לא חוקיות (מגניבה, שוד, סחר סמים ועוד) וזאת כבר לפי הדין הקיים ועוד ועוד.
קשה להבין למה לא ניתן להשתמש בנתונים שהביאו את ועדת טרכטנברג לקבוע כי ההון השחור עומד על כ- 23% מהתוצר בכלכלה שחורה כדי לאתר ולטפל באותה "כלכלה שחורה". במקום זאת, מעדיף משרד האוצר להגביר את העימותים עם ציבור משלמי המיסים הנוכחי, להגדיל את שיעורי המס, לבטל הקלות מס בחיסכון לפנסיה ועוד.
תיקונים מוצעים לפקודת מס הכנסה
1. הגדרת "תושב חוץ" – מוצע לקבוע כי לצורך חישוב חזקות הימים לקביעה מיהו "תושב חוץ", ייחשבו גם יום היציאה מישראל וגם יום הכניסה לישראל, כשני ימים של שהייה בישראל. כדי לתפוס יותר ימים בישראל לצורך חזקות הימים, לחיוב במס בישראל באותה שנה.
לתשומת לב: (1) היות ומדובר בהוראה האמורה להיכנס לתוקף מיום 1.8.2013 ואילך, היא תתפוס כבר ימי יציאה וכניסה לישראל מאותו יום ואילך גם ביחס לשנת המס 2013. (2) מדובר בהוראה מחמירה ביותר ולא צודקת, במקום קביעה הגיונית כי מתוך שני ימי היציאה והכניסה לישראל – ייחשב רק יום אחד כיום שהייה בישראל ויום אחד כשהייה מחוץ לישראל.
2. הקטנה משמעותית של הקלות המס לחיסכון פנסיוני – מוצע לבטל את מנגנוני ניכוי וזיכוי המס הניתנים כיום להפקדות לקצבה פנסיונית עד תקרה שכר של כ- 35,000 ₪ לחודש. ולהעמיד אותם על זיכוי של 35% מהפקדה כזו בשיעור של עד 15% מההכנסה החייבת לשכיר ו- 20% מההכנסה החייבת לעצמאי, ובכל מקרה לא יותר מתקרה של 15,000 ₪ לחודש. התקרה הנ"ל תכלול את כל הטבות המס הניתנות כיום בגין תשלומים לביטוח חיים (25% זיכוי) ולביטוח אובדן כושר עבודה (המוכר כיום כהוצאה עד 2.5% מההכנסה החייבת). כל אלו בתוקף משנת המס 2014 ואילך.
לתשומת לב: (1) הקטנת התקרה המזכה בהטבת המס לשכר של 15,000 ₪ לחודש בלבד, תגרום לירידה משמעותית של רמת החיים עם היציאה לפנסיה, הן של החוסך לפנסיה והן של משפחתו. (2) בנוסף, כאשר היציאה לפנסיה תהיה כרוכה גם בהוצאות רפואה משמעותיות הצפויות מעל גיל הפרישה, יוטל עומס נוסף רב על תקציב המדינה העתידי למימון ההפרשים שמעל הפנסיה שתתקבל. (3) צפוי כי החלופה להפקדות פנסיוניות לטווח ארוך, תהיה השקעות בבורסה והשקעות אחרות שהן ספקולטיביות בטיבן.
3. שינוי מהותי במיסוי "חברת משלח יד זרה" – כיום חברה של בעלי מקצועות חופשיים העוסקים ב- "משלח יד מיוחד", לפי רשימה המופיעה בתקנות, ש- 75% מהשליטה עליה היא בידי תושב ישראל ומרבית הכנסותיה ממשלח היד המיוחד, נחשבת כחברה ישראלית לכל דבר לעניין המיסוי שלה. מוצע כי הוראות המיסוי החלות על "חברה נשלטת זרה" יחולו גם על "חברת משלח יד". כך שככל שהתנאים יתקיימו, החברה לא תיחשב כחברה ישראלית לצורך מיסוי הכנסותיה, אך תושבי ישראל המחזיקים בה ישלמו מס דיבידנדים בגין חלקם ברווחי החברה מידי שנה, אף אם לא קיבלו אותם בפועל.
בנוסף, בעת חלוקת הדיבידנדים בפועל, ישלמו בעלי המניות בגינם מס חברות אם הינם חברות או מס רווח הון אם הנם יחידים, או חברות משפחתיות או חברות בית.
לתשומת לב: (1) התקיימות התנאים ל-"חברת משלח יד זרה" תגרום לתשלום מס דיבידנדים בגין רווחי החברה מידי שנה, אף אם לא חולקו כדיבידנדים, ולכן, אין כסף בפועל בידי בעלי המניות. הפגיעה תהיה בעיקר בבעלי המניות שאין להם שליטה בחברה. (2) מדובר בשיעור מס על רווחים לא מחולקים בשיעור של 30% בידי בעלי שליטה שהוא גבוה יותר ממס החברות הרגיל המתוכנן (26.5%).
4. כריכת הקלות המס לתושבי ישובי ספר בתשלומי הארנונה לרשות המקומית – מוצע לקבוע כי תנאי לקבלת זיכוי לתושב בישובים שבשל המגורים בהם ניתנים זיכויי מס, תהיה המצאת "אישור תושבות" מהרשות המקומית. אישור הרשות המקומית יינתן רק בהיעדר חובות ארנונה של התושב לרשות המקומית. זאת משנת המס 2014 ואילך.
לתשומת לב: (1) חובות תושב לרשות המקומית בשל ארנונה ימנעו ממנו זיכוי ישוב ספר ממס הכנסה, למרות שאין כל קשר ביניהם. (2) אין התייחסות לחובות ארנונה הנמצאים במחלוקת עם הרשות המקומית, כגון: בשל השגה על גודל הבית, או הטלת חיוב בשל שוכר וכיוצא באלו. (3) תושבים בישובי ספר שאינם משלמים ארנונה מסיבות מוצדקות, עלולים שלא לקבל אישור לעניין זיכוי המס. כגון: תושבים המתגוררים בבית דיור מוגן המשלם במרוכז את הארנונה עבור דייריו. (4) לא ברור האם תשלום ארנונה לשנים קודמות, יקנה זיכוי מס לישוב ספר רטרואקטיבית ?
5. החלת חובת דיווח למס על עולים חדשים ותושבים חוזרים – מוצע כי עולים חדשים ותושבים חוזרים שיגיעו לישראל מיום 1.8.2013 ואילך, יחויבו בדיווח על הכנסותיהם מחו"ל, הגם שהכנסות אלו ימשיכו להיות פטורות ממס בישראל למשך עשר שנים.
לתשומת לב: (1) היות ומדובר בהוראה האמורה להיכנס לתוקף מיום 1.8.2013 ואילך, היא עלולה לתפוס גם עולים חדשים ותושבים חוזרים שכבר התארגנו לעבור לישראל בידיעת הדין הקיים היום וללא כל תקופת מעבר. (2) חובה זו עלולה ליצור הרתעה מעלייה לישראל בניגוד למצב היום. יש לזכור כי בדרך כלל הכנסותיהם של אלו חייבות במס במדינת הפקת ההכנסה ולכן כל חיוב נוסף ולו בדיווח בלבד מרע את מצבם. (3) לעולים חדשים ותושבים חוזרים שמטבע הדברים יש להם הכנסות מחו"ל ייפתח תיק אוטומטית ברשות המיסים, אשר מן הסתם גם תדרוש מהם הצהרת הון מייד עם עלייתם.
6. ביטול נקודות זיכוי לבוגרי תואר אקדמאי, לימודי מקצוע או תעודת הוראה – מוצע לבטל את כל נקודות הזיכוי בגין לימודים, בטענה כי ממילא הדין הקיים נותן את הזיכויים ממס, רק לאחר גמר הלימודים ולכן הם אינם מתמרצים לימודים מלכתחילה.
לתשומת לב: (1) הוראה זו מתעלמת מהעובדה כי נקודות הזיכוי ניתנו במקום הכרה בהוצאות הלימודים כהוצאות מוכרות למס, באשר לפי דיני המס, הם נועדו לייצור הכנסה חייבת במס לעתיד (לשכירים או עצמאים). (2) הדחייה של זיכוי המס לסוף הלימודים נועדה לאפשר לאותם סטודנטים שסיימו ללמוד, לקבל פיצוי כלשהוא על הוצאות לימודיהם, לעזור בהחזר הלוואות לימודים שלקחו ולפצות מעט על השכר הנמוך המחכה להם בתחילת העסקתם, הכול במטרה לעודד לימודים מלכתחילה. (3) הוראה זו תחול גם על מי שכבר סיים לימודיו בשנים קודמות והיה זכאי בשלהן לנקודות זיכוי, שאותן כבר לא יקבל משנת 2014 ואילך.
7. קיבוע מעמד "חברה משפחתית" – מוצע לבטל את האפשרות לחברה רגילה להפוך לחברה משפחתית. זאת כדי למנוע "תכנוני מיסוי". כל חברה הרוצה להיחשב כחברה משפחתית תידרש להודיע על כך לרשות המיסים בתוך שלושה חודשים מיום התאגדותה. ה-"נישום המייצג" יוכל להיות רק "תושב ישראל". הקלות או פטורים ממס המגיעות לתושב המייצג יינתנו בשל חלקו כבעל מניות בהכנסות החברה בלבד ולא על כל הכנסותיה כפי שהמצב כיום. חברה משפחתית תוכל לבקש להיחשב כחברה רגילה, עד חודש לפני תום שנת המס בגינה ניתנה ההודעה (ולא עד מועד הגשת הדו"ח השנתי בגין אותה שנה). משהפכה החברה המשפחתית לחברה רגילה כבר לא תוכל לחזור להיות חברה משפחתית מאותו מועד ואילך. הוראות פקודת מס הכנסה בדבר שינוי מבנה ומיזוג לא יחולו בעיקרם על חברה משפחתית, למעט, הוראות סעיפים 104א(א) ו- 104ב(א) לפקודה. חברה רגילה תוכל, באופן חד פעמי, תוך שלושה חודשים מיום 1.8.2013, לבקש כי תיחשב כחברה משפחתית, בתוקף משנת המס שלאחר מועד הבקשה.
לתשומת לב: (1) הוראה זו תימנע מבעלי חברה רגילה שיהפכו להיות נכים הזכאים לפטור ממס לקבל את הפטור ממס על רווחי החברה ותחייב אותם לפרק את החברה ולפעול כעצמאים באופן מלאכותי או לוותר על הפטור ממס. (2) מוצע לבדוק בדחיפות, את הכדאיות להפוך מחברה רגילה למשפחתית במיוחד בחברות שבהן נכסים רבים, כדי שייהנו משיעור מס רווח הון המוקטן של יחיד בעת מימוש הנכסים. (3) הוראה זו תימנע מחברות רגילות אשר צפויים להן הפסדים, לקזז את ההפסדים כנגד הכנסות אחרות של בעל המניות המייצג ובכך היא גורמת למעשה להגדלת מס החברות האפקטיבי. (4) הוראת ייחוס הקלות המס לפי חלקו של הנישום המייצג בחברה תגרום להעברת מניות "במתנה" באופן מלאכותי בתוך המשפחה או לייסוד חברות שהבעלות הרשמית עליהן לא תהיה תואמת לרצון בני המשפחה בפועל. כדאי יהיה לבדוק כדאיות שינויים בהרכב בעלי המניות כדי לקבוע ולנצל את הנישום המייצג שיזכה במרב הקלות המס והפטורים המגיעים לו. (5) קיימים פתרונות פשוטים יותר למניעת תכנוני מס לא לגיטימיים בחברות משפחתיות שחלקם כבר נכלל בתקנות תכנוני מס ברי דיווח בדין.
8. ביטול מעמד חברה שקופה – יבוטלו כל ההוראות בדבר "חברה שקופה" שנקבעו בעת הרפורמה במס משנת 2003 ואילך.
לתשומת לב: (1) הוראות אלו ימנעו הקמת חברות, רק כדי לשמור על הזכויות לקיזוז הפסדים או לניצול הטבות מס המגיעות בדין לחלק מבעלי המניות (שאינם בני משפחה). (2) לכן, תהיה פגיעה בתמרוץ פעילות וצמיחה כלכלית בישראל, בשל מניעת גמישות התאגדות כחברה יחד עם מיסוי כיחיד, כמקובל מזה שנים בחברות LLC בארה"ב ובמדינות אחרות בעולם.
9. הרעה במיסוי חברה נשלטת זרה – מוצע כי די יהיה ששליש ויותר מההכנסות של חברות זרות יהיו מהכנסות פסיביות, במקום מחצית כיום, כדי שהן ייחשבו כחברה נשלטת זרה, אם מחצית ויותר מהשליטה בהן בידי תושבי ישראל. בנוסף, מוצע כי רווח ממכירת נייר ערך על ידי חברות החזקה יחשב כהכנסה פסיבית אם הוחזק שנה לפחות או תהיה חזקה שהינו הכנסה פסיבית עם הנייר ערך הוחזק פחות משנה. יופחת גם שיעור המס המינימאלי למניעת היחשבות כחברה נשלטת זרה, משיעור של 20% לשיעור של 15%, אך הוא יחול רק לגבי בעלי השליטה המחזיקים ב- 25% לפחות בחברה.
לתשומת לב: (1) הרבה יותר חברות שהתאגדו בחו"ל ורק שליש ויותר מהכנסותיהם הן פסיביות ייחשבו כ-"חברה נשלטת זרה" לעומת המצב כיום. (2) בעליהן ישלמו מס דיבידנדים בישראל על הרווחים השנתיים שצברו, אף אם לא קיבלו כסף בפועל. (3) היות והתיקון יכנס לתוקף כבר לגבי שנת המס 2013, יש לבדוק את שיעור ההכנסות הפסיביות בחברות זרות כאמור, ולוודא כי אינו עולה על שליש מכלל ההכנסות, רטרואקטיבית מתחילת השנה.
10. החמרה במיסוי נאמנויות – מוצע לקבוע כי חברה להחזקת נכסי נאמנות תהיה רק חברה שהוקמה במיוחד לצורך כך והנאמן מחזיק בכל מניותיה. מוצע כי נאמנות שהיוצר שלה תושב חוץ והנהנים הם תושבי ישראל תשלם מעתה מס בישראל על הכנסותיה, בניגוד לפטור ממס הקיים היום. מוצע כי יוגדר סוג נאמנות נוסף שייקרא "נאמנות קרובים" שבה היוצרים והנהנים הם קרובים זה לזה בהתאם לחלופות שבהגדרת קרוב" בסעיף 88 לפקודת מס הכנסה ובנאמנות כזו חלוקה מהנאמן לנהנה תושב ישראל תחויב במס בשיעור של 30%, הגבוה משיעור מס של 25% החל בנאמנות תושבי ישראל שאינה של קרובים. למעט, כאשר יוכח כי מדובר בחלוקה שכמוה כמתנה. יהיה ניתן לשלם גם את המס בשיעור הנמוך אם הוא ישולם מידי שנה על הכנסות הנאמנות. עוד מוצע להוסיף הודעות דיווח שונות על פעולות בנאמנות לפקיד השומה.
לתשומת לב: (1) כי מדובר בהחמרה ניכרת במיסוי נאמנויות מסוימות, ובמיוחד בנאמנויות נהנים תושבי ישראל ונאמנויות בין קרובי משפחה. (2) להוראות החדשות יש השפעה רטרואקטיבית, לאור העובדה כי מוצע שיחולו כבר מיום 1.8.2013 ואילך.
11. יותר קיזוז הפסדים מרווחי הון מניירות ערך כנגד ריבית או דיבידנד גם לחברות – מעתה, גם חברות, כמו יחידים שאינם בעלי שליטה, יוכלו לקזז הפסדים מרווחי הון מניירות ערך כנגד הכנסות ריבית או דיבידנדים אחרים שקיבלו בגין ניירות ערך. לתשומת לב: (1) כי מדובר בהשוואה למצב הקיים אצל יחידים שאינם בעלי שליטה. (2) בהזדמנות זו, יש מקום להתיר סוף סוף הכרה בקיזוז הפסדים, כולל בין הפסדים עסקיים לבין הפסדי הון, כדי למנוע המצב הקיים לפיו שיעור מס החברות האפקטיבי הוא גבוה הרבה יותר מהנקוב לכאורה (26.5% כמוצע) בשל תשלום מס על רווחים עסקיים, למרות קיומם של הפסדי הון בחברה או בשל אי התרת מכירת הפסדים מחברה לחברה כדי לפצות בעלי מניות של חברות מפסידות על נזקיהם.
12. קיזוז הפסדים יתאפשר גם אם ידווחו בדוחות שיוגשו לפי מועדי הארכות – מוצע כי יוסר התנאי של קיזוז הפסדים רק אם הוגשו דוחות במועד הקבוע בפקודת מס הכנסה. ההפסדים מישראל או מחו"ל יותרו גם אם נתבעו בדוח שנתי שהוגש לפי נוהל הארכות של רשות המיסים.
לתשומת לב: כי מדובר בהוראה שלדעתנו, כבר מזמן היה מקום לפרשנות כי היא תקפה גם בשנים קודמות.
13. הגבלת שיחלוף נכסים מסוימים – מוצע כי ההוראות המתירות דחיית מיסוי רווח ההון במכירת נכסים המחליפים אותם בעסק שנועדו להקל על חידושי ציוד בעסקים, לא יחולו על החלפת רכב פרטי ששימש להשכרה או לליסינג, על החלפת זכות במקרקעין מחוץ לישראל ועל נכס שנמכר במכירה רעיונית עקב הגירה מישראל לפי סעיף 100א לפקודת מס הכנסה.
לתשומת לב: (1) מדובר על הוראה שתכנס לתוקף ביום 1.8.2013 וללא מתן אפשרות להתארגנות עסקית למימוש נכסים כאלו טרם כניסתה לפועל ומעשית היא תגרום להטלת תוספת מס על נכסים אלו באופן רטרואקטיבי ולא לינארי.
14. צמצום הפטור ממס במכירת ניירות ערך על ידי תושב חוץ – מוצע כי הפטור ממס מרווחי הון במכירת ניירות ערך של חברה תושבת ישראל, לא יחול לגבי ניירות ערך של חברות שעיקר נכסיהן הם זכויות במקרקעין, לרבות זכויות שימוש במקרקעין ו/או זכויות לניצול משאבי טבע בישראל או לפירות ממקרקעין המצויים בישראל.
לתשומת לב: מדובר על הוראה שתכנס לתוקף ביום 1.8.2013 וללא מתן אפשרות להתארגנות עסקית למימוש נכסים כאלו טרם כניסתה לפועל ומעשית היא תגרום להטלת תוספת מס על ניירות ערך כאמור, באופן רטרואקטיבי.
15. מיסוי עליית ערך של נכסים שלא מומשו אם חולקו דיבידנדים מעליית ערך זו – מוצע כי אם חברה תחלק דיבידנדים מתוך עליית ערך - "רווחי שערוך" - של נכסים, יראו את הנכס ששוערך, כנמכר ומומש ולכן "רווחי השערוך" יחויבו במס בידי החברה שבה נרשמו.
לתשומת לב: (1) מדובר בהוראה שתגביל חלוקת דיבידנדים, בין היתר, לציבור הרחב, מתוך רווחי עליית ערך של נכסים שבבעלות חברות ציבוריות, ותכריח חברות אלו לפעול למימוש בפועל של נכסים אלו, אף אם אינן מעוניינות בכך. (2) חברות שיעדיפו בכל זאת לחלק דיבידנדים מרווחי עליית הערך ייאלצו לגייס מימון נוסף שעלותו ייקרה לצורך תשלום נוסף של מס החברות שיחול בנוסף למימון הדיבידנדים שיחולקו לציבור.
16. חיוב בעלי שליטה בחבות המס של חברה שהעבירה נכסים כדי להימנע מתשלום מס – מוצע כי בהעברת נכסים מחברה חייבת מס לחברה אחרת, בלי שנותרו בחברה המעבירה אמצעים לתשלום חוב המס, יהיה ניתן לגבות את החוב גם מבעל השליטה או מחברה אחרת שהקים וקיבלה את פעילות החברה הקודמת, בנוסף לאפשרות כיום לגבותו גם מהחברה שקיבלה את הנכסים.
לתשומת לב: (1) מדובר בנדבך נוסף של "הרמת מסך" בין בעלי מניות לחברות שלהם ופגיעה בעיקרון האישיות המשפטית הנפרדת. (2) ייווצר יתרון נוסף לרשות המיסים, בנוסף למעמדה כנושה מובטח לפי פקודת החברות, על פני נושים אחרים שאינם מובטחים.
17. העלאת שיעורי המס ליחידים – מוצע כי שיעור המס ליחידים יעלה ב- 1.5% לגבי כל מדרגות המס מהנמוכה ועד הגבוהה. דהיינו שיעור המס במדרגה הגבוהה יעלה ל- 49.5% ויחד עם מס יסף לבעלי הכנסות מעל 800,000 ₪ לשנה, יעמוד שיעור המס המקסימאלי על 51.5% מההכנסה.
לתשומת לב: (1) יש כאן שבירת העיקרון כי זכותו של אדם כי מרבית הכנסתו תישאר בידו ולא תלך לתשלומי מס. (2) תגדל הכדאיות לפעול כחברה, ולהותיר חלק ניכר מהרווחים בחברה, כך שיחויבו בחבות מס חברות בשיעור של 26.5% בלבד (ופטור מביטוח לאומי). (3) הניסיון לימד כי הגדלת מס רק מגבירה את הרצון להעלמת מס, בעוד שקיטון בשיעורי המס דווקא מגביר את הרצון לדווח באופן מלא ומגדיל למעשה את תשלומי המס.
18. הגדלת שיעור המס על פרסים וזכיות בהגרלות – מוצע כי שיעור המס על פרסים וזכיות בהגרלות יועלה מ- 25% ל- 30%, עדיין ללא זכות לקיזוז הוצאות או תשלומים שהוצאו ע"י מקבל הפרס.
לתשומת לב: (1) מדובר בתשלום מס קבוע ללא זכות לקיזוז הוצאות רבות שייתכן שמקבל הפרס עמד בהם לצורך קבלתו (כגון: תשלומים של שנים למפעל המשלם את הפרס). (2) כדאי לבדוק את הכדאיות לדווח על התקבול כהכנסה מעסקת אקראי וכך לקזז מההכנסות את מלוא ההוצאות שיוצאו ככל שהן גבוהות ויאפשרו מיסוי סופי נמוך יותר.
19. הגדלת שיעור מס חברות – מוצע כי שיעור מס חברות יעלה ל- 26.5%.
לתשומת לב: (1) מדובר בשבירת העיקרון כי מס חברות נמוך תורם להקמת חברות ולשמירת רווחיהן לצורך שימוש בחברה, על פני שימוש בו לצריכה פרטית שאינה תורמת לצמיחה במשק. (2) הניסיון לימד כי הגדלת מס רק מגבירה את הרצון להעלמת מס, בעוד שקיטון בשיעורי המס דווקא מגביר את הרצון לדווח באופן מלא ומגדיל למעשה את תשלומי המס.
20. דיווח על תכנוני מס אגרסיביים – מוצע כי בנוסף לחובת הדיווח הקיימת כיום בעת הגשת הדוח השנתי על פעולות מהסוג שקבע שר האוצר בתקנות תכנוני מס ברי דיווח, תהיה חובה לדווח בדוח השנתי על כל פעולה שעשה הנישום והיא חורגת "מההוראות שפרסמה רשות המיסים לעניין פירוש ויישום הוראות הפקודה באתר האינטרנט של רשות המיסים".
לתשומת לב: (1) היישום בפועל של הצעה זו אינו אפשרי ואינו מעשי ואף אינו חוקתי. הצעה זו מהווה עקיפה של סמכות המחוקק לקבוע תקנות לתכנוני מס ברי דיווח ותיצור אנדרלמוסיה של הוראות פרשנות שכידוע מוציאה רשות המיסים חדשות לבקרים, ולא תמיד באופן עקבי. (2) לא ייתכן כי "הוראות רשות מיסים" המחייבות בדין, יוצאו ללא בקרה של שר האוצר ושל ועדת הכספים של הכנסת, כפי שמקובל לגבי תקנות או צווים. (3) לא ייתכן כי אתר רשות המיסים באינטרנט יהפוך להיות חלק אינטגראלי מספר החוקים הרשמי של מדינת ישראל (4) לא ייתכן, כי כל יועץ מס ייאלץ לנבור באתר האינטרנט של רשות המיסים שבו ניתן להעלות הוראות שונות ומידי כמה דקות, כדי לדעת האם ייעוץ שנתן חייב בדיווח אם לאו.
21. הטלת חובת דיווח מיוחדת על חלפני מט"ח – מוצע כי נותני שירותי מטבע, ידווחו לרשות המיסים על כל פעולה בסכום של 50,000 ₪ ומעלה, לרבות פרטי הזיהוי של מבצע הפעולה. הדיווח יחול על המרת מטבע, פדיון המחאות נוסעים, מתן ערבויות/בטחונות במדינות שונות, ניכיון שיקים וכל פעולה אחרת שייקבע שר האוצר.
לתשומת לב: מדובר בדיווח אשר נעשה עד היום לרשות להלבנת הון וכעת ייעשה בנוסף גם לרשות המיסים.
22. הרחבת ניכרת של קנסות הגירעון – מוצע להגדיל במקרים מסוימים את קנס הגירעון ל- 30% מסכום הפרשי המס שבין הדיווח לשומה הסופית, במקום 15% כיום.
לתשומת לב: (1) מדובר בהרתעה של נישומים לעמוד על זכויותיהם לפרשנות של הוראות המס בניגוד לדעת רשות המיסים, ולהביאה לביקורת בתי המשפט. נקודת האיזון להחלטה האם להביא עניין מיסויי להכרעת בהמ"ש, תנוע בין 0% מס ל- 130% מס (כולל קנס הגירעון), כלומר נקודת האיזון תעמוד על 65% במקום 50% באופן נורמאלי וצודק. (2) לכן, לשם ההגינות, ראוי כי יוטל קנס גירעון גם על רשות המיסים, ככל שהוציאה שומות לפי מיטב שפיטה שחבות המס בגינם הייתה גבוהה משמעותית מחבות המס שנקבעה לבסוף בשומות סופיות. שכן, הנזק מהתמודדות של האזרח הקטן עם רשות המיסים בהליכי שומה ומשפט גבוה לעין שיעור מהנזק היחסי של המדינה בהתמודדות כזו. קנס גירעון לטובת הנישום בשל פרשנות מוטעית של רשות המיסים שלא תתקבל על ידי בתי המשפט תחזיר את נקודת האיזון ל – 50%.
23. תחולת ההוראות האמורות לעיל – תהיה מיום 1.8.2013, למעט הוראות שנקבע לגביהן במפורש אחרת, כמפורט לעיל ובהצעת החוק.
תיקונים מוצעים בחוק מיסוי מקרקעין
24. הטלת מס רכישה על הקצאת מניות באיגוד – מוצע כי הקצאת מניות באיגוד מקרקעין תמשיך להיות פטורה ממס שבח, אך חייבת במס רכישה.
לתשומת לב: מדובר בהטלת מס על פעולה של השקעה בחברה ולא על מכירה או רכישה ממשית של זכות במקרקעין.
25. החלת מס שבח על זכות במקרקעין בגינה נרשמו רווחי שערוך – מוצע כי זכות במקרקעין ששוערכה לפי כללי החשבונות (IFRS) ורווחי שערוך אלו חולקו כדיבידנדים לבעלי המניות אל החברה המחזיקה בזכות, תחשב כזכות שנמכרה וחייבת במס שבח.
לתשומת לב: (1) מדובר בהוראה שתגביל חלוקת דיבידנדים, בין היתר, לציבור הרחב, מתוך רווחי עליית ערך של נכסי מקרקעין שבבעלות חברות ציבוריות, ותכריח חברות אלו לפעול למימוש בפועל של נכסים אלו, אף אם אינן מעוניינות בכך. (2) חברות שיעדיפו בכל זאת לחלק דיבידנדים מרווחי עליית הערך ייאלצו לגייס מימון נוסף שעלותו ייקרה לצורך תשלום נוסף של מס החברות שיחול בנוסף למימון הדיבידנדים שיחולקו לציבור.
26. הגדלת שיעורי מס רכישה מיום 1.8.2013 ועד ליום 31.12.2014, בכל המקרים הבאים:
26.1 ברכישת דירה לראשונה ע"י "תושב ישראל" – ייקבעו ארבע המדרגות הבאות:
§ עד 1,470,560 ₪ - פטור ממס
§ עד 1,744,270 ₪ - 3.5%
§ עד 5,000,000 ₪ - 5%
§ מעל 5,000,000 ₪ - 8%
26.2 ברכישת דירה שנייה – ייקבעו ארבע מדרגות מס רכישה הבאות:
§ עד 1,089,350 ₪ - 5%
§ עד 3,268,040 ₪ - 6%
§ עד 5,000,000 ₪ - 7%
§ מעל 5,000,000 ₪ - 8%
26.3 ברכישת דירה ראשונה ע"י "משפר דיור" שהוא "תושב ישראל" שהייתה לו בעבר דירת מגורים, יחולו מדרגות מס רכישה הבאות:
§ עד 1,744,270 ₪ - 3.5%
§ עד 5,000,000 ₪ - 5%
§ מעל 5,000,000 ₪ - 8%
26.4 הזכות לשיעורי מס הרכישה בשיעורים המופחתים לרוכשי דירה יחידה לראשונה, תחול גם על המחזיק בדירת מגורים אחרת שקיבל במתנה או ירושה וחלקו בה אינו עולה על שליש וגם על המחזיק דירה נוספת שהיא דירה בשכירות מוגנת.
26.5 "תושב חוץ" ישלם מס רכישה מוגדל בשיעור החל על הרוכש "דירה שנייה", למעט, אם עלה לישראל בתוך שנתיים ממועד רכישת הדירה כ-"עולה חדש" או כ-"תושב חוזר ותיק".
26.6 החל מיום 1.1.2015 יהיו מדרגות שיעורי מס רכישה המופחתים כולל פטור במדרגה הבסיסית, לרוכש "תושב ישראל" הרוכש דירה לראשונה בחייו, כדלהלן:
§ עד 1,241,110 ₪ - פטור ממס
§ עד 1,744,270 ₪ - 3.5%
§ עד 5,000,000 ₪ - 5%
§ מעל 5,000,000 ₪ - 8%
26.7 החל מיום 1.1.2015 יהיו מדרגות שיעורי מס רכישה לכל האחרים, בהתאם למדרגות הבאות:
§ עד 1,055,935 ₪ - 3.5%
§ עד 5,000,000 ₪ - 5%
§ מעל 5,000,000 ₪ - 8%
לתשומת לב: (1) הגדלת מס רכישה על "משפרי דיור" תמנע ממשפחות שהתרחבו לעבור לדירה גדולה יותר המתאימה לצרכיהם החדשים בתקופה שעד 31.12.2014. (2) למרבה הפרדוקס, מס משפרי הדיור יחול גם על הרוצים לעבור לדירה קטנה יותר. (3) הוספת מדרגה רביעית של 8% על דירות יקרות, תגרור פחות מכירה של דירות זולות יותר שעשויות היו להתפנות, ככל שבעליהם היו שוקלים מעבר לדירות יקרות יותר. (4) הגדלת מס רכישה על תושבי חוץ סותרת לדעתנו את האמנות למניעת כפל מס בין ישראל למדינות אחרות האוסרות אפליה לרעה של תושבי המדינות הזרות לעומת תושבי ישראל במיסוי. (5) נפגע העיקרון הבסיסי כי מס הרכישה הוא מס לא צודק, בהיותו מוטל על שווי הדירה ולא על "הרווח" ממנה. מס ראוי שיוטל על רווחים או על ערך מוסף, אך לא יוטל כ-"מס מחזור".
27. ביטול פטור ממס שבח במקרים הבאים:
27.1 מוצע לבטל את הפטור ממס שבח במכירת דירת מגורים מזכה שאינה היחידה בבעלות המוכר, או שהמוכר החזיק בה פחות מ- 18 חודשים. למעשה, רק מוכר המחזיק דירת מגורים אחת בלבד במשך 18 חודשים לפחות, יהיה זכאי לפטור ממס שבח.
27.2 לא יהיה ניתן למכור דירת מגורים מזכה בפטור ממס שבח בתקופה של 18 חודשים מיום שהסתיימה בנייתה של הדירה והיא הפכה להיות דירת מגורים. כלומר, לא ניתן יהיה למכור בפטור ממס שבח, אלא רק לאחר 18 חודשים מהיום שנתקבל בגינה טופס 4.
27.3 מוצע לבטל את הפטור ממס שבח, גם למחזיק דירת מגורים יחידה, על חלק שווי הדירה העולה על 5,000,000 ₪.
27.4 מס השבח במכירת דירת מגורים מזכה, יוטל רק על חלק התקופה שמיום 1.1.2014 ואילך, באופן יחסי לכלל תקופת החזקת הדירה, מלבד בתקופת המעבר.
27.5 בעלות בשיעור של עד שליש מדירת מגורים או בעלות על דירת מגורים המושכרת בשכירות מוגנת או בעלות בדירה שהתקבלה בירושה ושהמוריש היה זכאי בגינה לפטור ממס שבח והיא הייתה דירתו היחידה, לא תיחשב לעניין הפטור ממס שבח בהחזקת דירה נוספת.
לתשומת לב: (1) כדאי למכור דירות בהקדם האפשרי, טרם ביטול הפטור ממס שבח, במיוחד למחזיקי יותר משתי דירות (ראו הוראת המעבר בהמשך), או למחזיקי דירות ששווין עולה על 5,000,000 ₪. (2) הכדאיות לרכישת דירות מגורים באמצעות חברה תגדל משמעותית, במיוחד לגבי הרוכשים דירות השקעה, שמעתה ממילא יחויבו במס שבח גם בידי יחידים וגם בידי חברות. במקרים רבים כדאי יהיה לרכוש גם דירת מגורים יחידה באמצעות חברה. (3) בהיעדר הבחנה בין דירת המגורים לבין דירת ההשקעה, יוטל מס על דירת המגורים היקרה יותר הנמכרת לשם שיפור הדיור, רק בשל העובדה כי למוכר יש דירת השקעה שנייה ששווייה מועט. היה ראוי כי דירת המגורים שבה המוכר גר בפועל, לעולם תהיה פטורה ממס שבח בהיותה הדירה העיקרית של המוכר.
- קביעת תקופת מעבר לביטול הפטור ממס שבח – מוצע כי במכירת דירה שנייה מיום 1.1.2014 ועד ליום 31.12.2017 – הזכות לחיוב מס השבח היחסי מיום 1.1.2014 ואילך תחול רק לגבי מכירת שתי דירות בלבד שנרכשו לפני 1.1.2014. בכל מכירה נוספת בתקופת המעבר יחויב המוכר במס שבח מלא לפי החישוב הליניארי הישן, כלומר מס שבח מלא לכל דבר ללא כל הכרה בפטור רטרואקטיבי. הוראה זו נועדה לעקוף את ביטולה המוחלט של הוראת החוק הנותנת פטור אחת לארבע שנים שהייתה מאפשרת לכל מוכר דירה שאינה היחידה שלו, פטור יחסי ממס שבח עד 31.12.2003 ומגבילה את הפטור הנ"ל עד לשתי דירות בלבד. בתקופת המעבר יוגבלו העברות בין קרובים.
לתשומת לב: (1) המוכרים דירה שלישית בתקופת המעבר, ישלמו מס שבח מלא, ללא כל הכרה בפטור שהגיע רטרואקטיבי, בשל מכירת הדירה השלישית. (2) מכירת דירה זו מיום 1.1.2018 ואילך, תזכה את המוכר בפטור ממס על השבח שנצבר בגינה, עד ליום 1.1.2014.
- הטלת קנס גירעון מוגדל – מוצע להטיל קנס גירעון בשיעור של 30% על הפרש בחבות המס בין השומה העצמית לבין השומה הסופית העולה על 50%, כאשר המדווח לא דיווח על פעולה החייבת בדיווח לפי התקנות או לפי הוראות רשות המיסים שיפורסמו באתר האינטרנט שלה.
לתשומת לב: (1) מדובר בהרתעה של נישומים לעמוד על זכויותיהם לפרשנות של הוראות המס בניגוד לדעת רשות המיסים, ולהביאה לביקורת בתי המשפט. נקודת האיזון להחלטה האם להביא עניין מיסויי להכרעת בהמ"ש, תנוע בין 0% מס ל- 130% מס (כולל קנס הגירעון), כלומר נקודת האיזון תעמוד על 65% לזכייה, במקום 50% באופן נורמאלי וצודק. (2) לכן, לשם ההגינות, ראוי כי יוטל קנס גירעון גם על רשות המיסים, ככל שהוציאה שומות לפי מיטב שפיטה שחבות המס בגינן הייתה גבוהה משמעותית מחבות המס שנקבעה לבסוף בשומות סופיות. שכן, הנזק מהתמודדות של האזרח הקטן עם רשות המיסים בהליכי שומה ומשפט גבוה לעין שיעור מהנזק היחסי של המדינה בהתמודדות כזו. קנס גירעון זהה לטובת הנישום בשל פרשנות מוטעית של רשות המיסים שלא תתקבל על ידי בתי המשפט תחזיר את נקודת האיזון ל – 50%. נכון יותר כדי לשמור על זכויות הדין של נישומים, יהיה לא להטיל כלל קנס גירעון.
תיקונים מוצעים בחוק מס ערך מוסף
- מע"מ על תקבולים ממכירת תווי שי – מוצע כי תקבולים ממכירת תווי שי יחויבו במע"מ במועד פקיעת תוקפם, או עד שנתיים מיום הנפקתם.
- פעולה חייבת דיווח – מוצע כי עסקה או אירוע לפי חוק מע"מ שהוגדרו ע"י שר האוצר או החורגות מהוראות שפרסמה רשות המיסים באתר האינטרנט שלה, יהיו חייבות בדיווח למנהל מע"מ.
לתשומת לב: ראו הערתנו בנושא זה לעיל בעניין הוראה זהה למס הכנסה.
- הגבלת הזכות להחזר מע"מ ששולם ביתר – מוצע לצמצם את זכותו של חייב מס לקבל החזר מע"מ, בגין תשלומי יתר למע"מ, עד חמש שנים מיום התשלום. לעומת המצב כיום, לפיה אין מגבלת התיישנות להחזר כזה בכלל.
- הטלת קנס גירעון – הפרשי מס העולים על 50% בין הדיווח לבין השומה העצמית, יחוייבו בקנס גירעון בשיעור של 30% מההפרש.
לתשומת לב: ראו הערתנו בנושא זה לעיל בעניין הוראה זהה למס הכנסה.
- עיגון הזכות להפרשי הצמדה וריבית בשל החזרי מע"מ – מוצע לקבוע כי כל החזר מע"מ שיוחזר מעבר ל- 30 יום מהיום ששולם המע"מ, יוחזר כשהוא צמוד למדד ונושא ריבית כחוק.
- העברת חבות במע"מ לצדדי ג' – מוצע כי חוב שחייבת חברה שהעבירה פעילותה לחברה אחרת, יהיה ניתן לגבייה גם מבעל השליטה באותה חברה או מהחברה שקיבלה את הפעילות.
לתשומת לב: ראו הערתנו בנושא זה לעיל בעניין הוראה זהה למס הכנסה.
- העברת טובין לרשות הפלשתינאית – מוצע כי בכל העברת טובין לרשות הפלשתינאית תהיה חובה בהוצאת חשבונית במועד ההעברה, במקום הוצאת תעודת משלוח.
- מע"מ על נכסים ששימשו לעסקה פטורה ממס – מוצע כי בכל מקרה של נכס שנרכש ע"י עוסק וקוזז מע"מ ברכישתו ולא שימש לבסוף לעסקה חייבת במס, ישולם מע"מ על הנכס כאילו נמכר במועד ביצוע העסקה הפטורה לפי שוויו באותו מועד.
לתשומת לב: (1) הוראה זו תגרום לחבות במע"מ בגין כל פיצוי ביטוחי שיתקבל מחברות ביטוח בידי עוסק, לרבות, פיצוי בשל גניבה או שריפה או נזק אחר שבוטח. (2) הוראה זו תגרום להטלת מס גם בשל אובדן הנכס ללא פיצוי מחברת ביטוח, בשל חוסר היכולת למכור אותו בעסקה חייבת במס. (3) מדובר בהחלת חבויות מע"מ בסכומים אדירים לעומת המצב כיום.
תיקונים מוצעים בחוק לעידוד השקעות הון
- ביטול מתווה ההפחתה של שיעור מס של חברות מועדפות – מוצע כי יבוטל מתווה ההפחתה של חברות מועדפות שיש להן "מפעל מועדף" כהגדרתו בחוק עידוד השקעות הון, כך ששיעור מס החברות על הכנסות של מפעל מועדף במרכז הארץ ימשיך להיות 15% מההכנסה, ושיעור מס החברות על הכנסות של מפעל מועדף בפריפריה ימשיך לעמוד על 10% מההכנסה.
לתשומת לב: עדיין תהיה קיימת עדיפות משמעותית ליצרנים המייצאים לפחות 25% ממוצריהם, בחבות מס חברות נמוכה משמעותית, מזו החלה על חברה רגילה (26.5%).
- הגדלת שיעור המס על דיבידנדים שתחלק חברה מועדפת – מוצע להעלות את שיעור המס על דיבידנדים שתחלק חברה מועדפת מיום 1.1.2014 ואילך ל- 20% , במקום 15% כיום. כך גם לגבי דיבידנדים שתחלק חברה מוטבת כהגדרתה בחוק.
לתשומת לב: עדיין מדובר בחבות מס דיבידנדים נמוכה משמעותית מזו (20%), לעומת זו החלה על בעלי מניות בחברה רגילה (30% לבעלי שליטה).
- ביטול מוחלט של הטבות המס לחברות למסחר בינלאומי – מוצע לבטל כליל את הטבות המס לחברות למסחר בינלאומי שכל פעילותן מחוץ לישראל ואשר נהנו מפטור מלא ממס רווחי הון בישראל בשל מכירת נכסים.
לתשומת לב: יש כאן ויתור על משיכת חברות בינלאומיות גדולות להקים חברות החזקה בישראל.
לסיכום, לא מצאנו בהצעת החוק ולו הוראה אחת שמטרתה מלחמה ב-"כלכלה השחורה", בהתאם להמלצת ועדת טרכטנברג - באמצעות מערכות המידע הממשלתיות הקיימות. במקום זאת מצאנו הגדלת שיעורי המס, ביטול הטבות מס לחסכון פנסיוני ולסטודנטים ובמקרים מסוימים גם לתושבי ישובי ספר ועוד שינויים רבים שרק יגדילו את גביית המס והחיכוך עם ציבור משלמי המס הקיים – שכירים, עצמאים וחברות.
היות ויש עדיין מספר חודשים עד כניסת מרבית הגזירות לתוקף, כדאי לבחון פעולות מיידיות כדי להימנע מתוספת מס משמעותית בעת כניסת ההוראות החדשות לתוקף, בהתאם לאמור מעלה.
|