כפל מס למשקיעי נדל"ן בארה"ב

כפל מס למשקיעי נדל"ן בארה"ב
מוטי ארניה, עו"ד ורו"ח

במסגרת הצעת חוק ההסדרים לשנת 2013 מוצע להוסיף שינויים מרחיקי לכת בתחום המיסוי הבינלאומי, העלולים ליצור עיוותים וכפל מיסוי. אחד מהם היא הצעה הנוגעת לחילוף מקרקעין בחו"ל אשר השלכותיה בפועל תגרום לכפל מס.

ככלל, הוראות המיסוי הבינלאומי באות למנוע עיוותים הן בחסר מס (כשלא משולם מס באף מדינה) והן בכפל מס (כאשר ההכנסה חייבת במס בשתי מדינות ואף יותר). במסגרת פקודת מס הכנסה קבע המחוקק הוראות לאימתי ואיך יינתן זיכוי ממס ששולם מחוץ לישראל. בקליפת האגוז נציין כי זיכוי ממס ששולם בחו"ל, יינתן רק כנגד אותו מקור הכנסה ושאינו עולה על המס בישראל ובמידה ולא כל המס ניתן בזיכוי, יהיה ניתן להעבירו כנגד הכנסות מחו"ל לתקופה שאינה עולה על חמש שנים.

סעיף 96 לפקודת מס הכנסה, מאפשר שחלוף נכס בר פחת בהתקיים תנאים מסוימים ובהתאם לכך דחיית מס בגין רווח ההון. מדובר בסעיף היסטורי אשר תכליתו הייתה לאפשר למפעל להחליף את גורמי הייצור ולדחות את חבות המס בגין מכירת גורמי הייצור. כאמור מדובר בסעיף עתיק אשר נחקק עוד טרם שינוי בסיס המס מהשיטה הטריטוריאלית לשיטה הפרסונאלית בשנת 2003. עם הפתיחות לעולם והשקעות יחידים וחברות מעבר לים אנו עדים למגמה הולכת וגוברת של השקעות בנדל"ן מחוץ לישראל. תופעה בולטת היא השקעות בנדל"ן בארה"ב. המחוקק האמריקאי מאפשר תחת הוראות סעיף 1031 לקוד האמריקאי שחלוף נכסי נדל"ן במידה והמשקיע רוכש נכס נדל"ן חדש בעלות גבוהה או זהה לתמורה אותה קיבל עבור הנכס הנמכר. במקרה זה, רווח ההון ממכירת הנכס ידחה למועד מכירת הנכס החלופי שנרכש.

כך, יחיד המשקיע בנדל"ן בארה"ב, עשוי להגיע למצב בו יעשה שיחלוף בארה"ב ואילו בישראל, לאור חוק ההסדרים, לא יוכל לבצע שחלוף ויחויב לשלם את מלוא המס בישראל וזאת מבלי שנפגש עם מזומנים כלל. במועד מכירת הנכס החלופי ישלם אותו יחיד מס בארה"ב. בגין המס ששולם בארה"ב לא יוכל היחיד לקבל זיכוי/החזר מס בגין המס שולם בעת השחלוף, אלא אם יתחייב במס בעתיד בגין רווח הון מחוץ לישראל.  כך נוצר מצב בו היחיד משלם מס בישראל בעת השחלוף  ממקורותיו העצמיים וכן בארה"ב בעת מכירת הנכס החליפי בפועל.

כמובן שכפל מס זה אינו סביר כלל וכלל. בכדי להימנע מכך סביר כי משקיעים לא יבצעו שיחלוף בארה"ב ויבקשו לשלם את המס באופן מיידי מבלי לדחותו ובכך לקבל זיכוי מיידי בגין המס ששולם בארה"ב. היות ושיעור המס בגין רווחי הון ליחידים בארה"ב נע בין 20%-25% (פדרלי ומדינתי) ייווצר מצב כי רשויות המס בישראל לא צפויות ליהנות אלא מתוספת מס זניחה, אם בכלל.

לדעתי, במציאות הכלכלית הדינמית הרי שנכס נדל"ן הופך להיות כלי להפקת רווחים והצפות ערך. משרשויות המס בישראל לא צפויות ליהנות מתוספת מס בגין התיקון האמור, הרי שלמעט הערמת קשיים לא יוסיף התיקון דבר. אציין כי על פי דברי ההסבר תכלית החוק בעיקרה הייתה להשוות את ההסדר שבין נכס נדל"ן בישראל, שאינו ניתן לשיחלוף בהתאם לחוק מס שבח לזה של נדל"ן בחו"ל. יחד עם ההסבר הכלכלי הרי שמניעת עוול ביצירת עוול אחר אינה הדרך הראויה.

עו"ד (רו"ח) מוטי ארניה, מומחה במיסוי בינלאומי