|
לשכת יועצי מס בישראל
כנס אילת – אוקטובר 2013
בפני כבוד השופט בדימוס ד"ר דן ביין
המערער: מר תפוחי ת.ז 123456789
ע"י ב"כ עו"ד (רו"ח) רמי אריה
רחוב יגאל אלון 96 תל אביב 67891 (בית אמפא)
טל': 073-2181818 / פקס': 073-2181820, [email protected]
- נגד -
המשיב: מנהל מס ערך מוסף ירושלים
ע"י ב"כ
רו"ח (משפטן) גל גרינברג, מנהל המחלקה המקצועית מע"מ
נימוקי הערעור
בהתאם לסעיף 83 לחוק מס ערך מוסף התשל"ו – 1975 (להלן: "החוק"), ולתקנות מס ערך מוסף ומס קניה (סדרי הדין בערעור) התשל"ו – 1976, מוגשת בזה תמצית נימוקי הערעור בהקשר לשומות המע"מ שהוצאו למר תפוחי (להלן: "המערער") בגין התקופות 1/2010 ועד 12/2012 כדלקמן:
1. 50,000 ₪ ניכוי מס תשומות בגין רכישת רכב פרטי
תקנה 14 (א) לתקנות מס ערך מוסף קובעת כי המס שהוטל על מכירת רכב פרטי לעוסק לא יותר בניכוי. תקנה 14 (ב) לתקנות מסייגת וקובעת סוגי עוסקים הזכאים להחזר מע"מ ברכישת רכב פרטי ובכללם לרכב המשמש אך ורק להסעת נוסעים בידי מי שעסקו הסעת נוסעים. בפסד מיבטח (ע"ש 146/88 מיבטח חיפה סוכנויות לביטוח נ' מנהל מע"מ) נקבע כי רשימת העוסקים הזכאים להחזר מע"מ הינה רשימה סגורה.
אולם, המערער יטען כי לצורך הסעת העובדים פתח עסק חדש שמנוהל כמשק כספי עצמאי ובמסגרת עסק נפרד זה הוא עוסק אך ורק בהסעת נוסעים ולכן רשאי הוא לקזז את התשומות.
זאת ועוד, בפרשת תל שבע (עמ"ה 29/93, המועצה המקומית תל שבע נ' פקיד שומה באר שבע) פירש בית המשפט את הסייג לעניין ג'יפים, באופן מרחיב, כך שדי כי עיקר הנסיעות של כלי הרכב יהיו בתנאי שטח כדי ליצור זכאות להחזר מס התשומות ששולם בגין רכישת כלי רכב שיועסקו בתנאי שדה, אף אם ברכב כזה נעשה שימוש לצורך נסיעות אקראיות בדרכים סלולות, לרבות בשל הסעת העובדים לאתרי העבודה ו/או לטיפולים ברכב ו/או נסיעות אקראיות אחרות, עדיין הוא ייחשב כרכב שעיקרו בפעולות בתנאי שדה, אשר אינו רכב פרטי כהגדרתו בתקנות.
2. 100,000 ₪ ניכוי מס תשומות בגינן לא הומצאו חשבוניות מס מקוריות
סעיף 38 לחוק מחייב כי החשבונית שהוצאה לעוסק (בעת הוצאתה) הינה חשבונית כדין ולא את הימצאותו של המסמך המקורי בידי העוסק. זאת להבדיל, למשל מסעיף 43א לחוק, המתנה את זכות הניכוי במכירת מקרקעין שהיא עסקת אקראי, בהימצאותה של חשבונית בידו של המבקש לנכות.
בהלכת חרס (ע"א 7412/00 מנהל מס ערך מוסף חרס לבניה בע"מ), (ע"א 401/82 מדינת ישראל נ' אלפחל), (ע"ש 155/98 עפיפי מחמוד נ' מנהל מע"מ נצרת) נקבע כי למנהל מע"מ סמכות להתיר ניכוי תשומות גם ללא המצאת חשבונית מס או מסמך אחר זאת על מנת להגיע למס אמת לפי תכלית חוק מע"מ לפיו ישולם מע"מ רק על החלק המוסף.
נטל ההוכחה מוטל על העוסק המבקש כי ייקבעו לו שומת תשומות שתאפשר את החזר המע"מ. ניתן להמציא ראיות נסיבתיות, כגון: ראיות תומכות לעובדה שהחשבוניות אבדו (דוח משטרה / תביעת ביטוח וכד') או כי העסקאות היו דרך קבע עם עוסק מורשה או דוחות המעידים על הפסד בעסק שנוצר מעודף תשומות על עסקאות.
יתרה מכך, בהלכת אבו עראר עליאן (ע"א 396/87 אבו עראר עליאן נ' מנהל מס ערך מוסף) נקבע כי הזכות לניכוי מס תשומות אינה מותנית בכך שבידי העוסק נמצאת חשבונית מס של הספק אלא בכך שאותה חשבונית הוצאה לו כדין. בית המשפט ממשיך ומבהיר כי גם כללי ההיגיון מחייבים כי במקרה בו פרצה שריפה בבית עסק וחשבוניות מס שהיו בו נשרפו או אבדו ובידי העוסק צילום מחשבוניות המקור. לא תישלל זכותו של העוסק לנכות מס התשומות.
3. 150,000 ₪ ניכוי מס תשומות של חשבוניות מס שהוצאו שלא כדין
סעיף 38(א) לחוק מגלם את העיקרון הבסיסי המתיר ניכוי בגין תשומות שהוציא העוסק. המס אותו מנכה העוסק הוא מס תשומות, כפי שזה מוגדר בסעיף 1 לחוק. סעיף 38(א) לחוק מתיר לעוסק לנכות את מס התשומות ה"כלול בחשבונית שהוצאה לו (לעוסק) "כדין".
בהלכת סלע (ע"א 3758/96, סלע חברה למוצרי בטון בע"מ נ' מנהל המכס ומע"מ) קבע, בית המשפט העליון כי המבחן אותו ראוי לנקוט האם חשבונית הוצאה כדין אם לאו, הוא המבחן האובייקטיבי (ולא הסובייקטיבי).
יחד עם זאת, בית המשפט קבע כי במקרים חריגים כאשר יוכח כי העוסק נקט בכל האמצעים הסבירים כדי לאמת את החשבוניות וזהות העוסק, ואף על פי כן, לא גילה ולא יכול היה לגלות באמצעים סבירים שמוציא החשבונית לא היה זכאי להוציאה. נשלל היסוד של רישום החשבונית "שלא כדין".
עובר להלכת סלע, קבע בית המשפט העליון בהלכת מאלרז (ע"א 4069/03, מ.א.ל.ר.ז שיווק מתכות בע"מ נ' מנהל מכס ומע"מ) כי המבחן האובייקטיבי יכול להביא לתוצאות בלתי רצויות מבחינת העוסק, אשר לא היה שותף לתהליך הרמייה, והאשם לפסול בחשבונית לא נבע ממעשיו שלו. במקרים מסוימים ראוי, אפוא, לאפשר לנישום לנכות את מס התשומות, אף אם החשבונית הוצאה שלא כדין מבחינה אובייקטיבית.
העוסק יטען כי נקט בכל האמצעים הסבירים ואף מעבר לכך על מנת לוודא כי החשבונית שהומצאה הינה כדין ובכלל זאת: עריכת הסכם בכתב, זיהוי העוסק על פי ת.ז, התאמה בין מספר ת.ז למספר העוסק הרשום בחשבונית, אישור ניכוי מס במקור+ אישור ניהול ספרים, הכללת העסקאות עם הספק בטופס 856 שהוגש למס הכנסה, אימות פרטי העוסק ובדיקת קיומו במשרדי מע"מ, תשלום בהמחאות (לא במזומן), בדיקה כי החשבונית שהומצאה מכילה את כל הפרטים הטכניים בדבר צורת חשבונית המופיעים בסעיף 9 להוראות ניהול פנקסי חשבוניות, המצאת קבלה בגין התשלום ששולם וכו'.
4. 50,000 ₪ ניכוי מס תשומות לתקופה טרם רישום כעוסק מורשה
בהתאם לסעיף 40א לחוק ניתן לדרוש את החזר המע"מ גם כאשר הוצאו ההוצאות לפני תחילת הפעילות העסקית ואף לפני רישום העוסק במשרדי מע"מ התנאי להחזר הנו, כי ההוצאות שבגינן נדרש החזר המע"מ הוצאו בשלבי הקמת העסק ושימשו להקמתו.
בעניין חנא מור (ע"ש 52/81 חנא מור נ' מנהל מס ערך מוסף) נקבע כי שלבי הקמת העסק הנם מיום שהחלו הוצאות או השקעות ביזום הרעיון העסקי ועשויים להימשך גם לאחר שהעסק כבר החל לפעול ולמכור, אף אם טרם נרשם כדין כעוסק במשרדי מע"מ.
במקרה זה מותר, כי חשבונית המס, רשימון הייבוא או המסמך האחר המהווה בסיס להחזר ושאושר על ידי מנהל המע"מ, לא יוצאו על שם העוסק, כגון אלה שהוצאו על שם בעל מניות בתאגיד שהוקם בהמשך ונרשם כעוסק.
הוצאות ההקמה יכול ויהיו הוצאות הוניות או פירותיות ואף הוצאות לרכישת מלאי בסיסי, וייתכן כי יבוצעו פרק זמן ניכר לפני תחילת הפעילות העסקית ובלבד שייעוד הוצאת ההוצאות הוא לצורך הפקת הכנסות חייבות במע"מ בעתיד.
ראה גם ע"ש 5429/99, בריטה טרוול בע"מ נ' מדינת ישראל - מנהל מע"מ וראה ע"ש 285/92, אלוני עופר בע"מ נ' מנהל מע"מ.
בשולי הדברים נציין כי לעניין החזר המע"מ בשל הוצאות הקמה לא יחולו הוראות ההתיישנות שנקבעו לעניין החזרי המע"מ הרגילים. דהיינו, אין חובה כי דרישת החזר המע"מ תעשה בתוך שישה חודשים מיום הוצאת החשבונית שבגינה נדרש ההחזר מסקנה זו נובעת מהוראת סעיף 40א לחוק מע"מ, הקובעת כי היא באה "על אף האמור בסעיפים 38 ו-40".
5. 50,000 ₪ שומת עסקאות בגין מתנה שנתן העוסק לבנו – ריהוט מתוך עסקו
העובדה שהעוסק ניסה זה זמן רב למכור את הרהיטים המשומשים ללא הצלחה מעידה כי שווים נמוך מאד עד אפס. (רצוי להמציא הערכת שמאות לעניין זה).
לעניין זה ראוי להזכיר כי בסעיף 62.402(ג) להוראות תאמ"ו נאמר: "מתנות הניתנות לצורכי עסק, כגון מתנות לפרסומת או לקידום מכירות, יראו בהן מכירה שניתנה לה הנחה של 100%, ולכן לא ישולם עליהן מס בפועל."
בפרשת תקליטי סי בי אס (ע"ש 170/85 תקליטי סי בי אס נ' מנהל מע"מ) קיבל בית המשפט את טענות המערער לעניין זה.
6. התיישנות החלטה בהשגה
סעיף 82 (ד) לחוק מע"מ קובע :"לא החליט המנהל כאמור בסעיף קטן (ב) תוך שנה מיום הגשת ההשגה, יראו את ההשגה כאילו נתקבלה".
המערער יטען כי תקופות הזמן שנקבעו לעניין מתן החלטות רשות מנהלתית, ובמיוחד לרשות המסים מוכתבות בהוראות החוק בצורה דווקנית, ויש לפרשם תוך צמצום מרבי, תוך שמירת אינטרס ההסתמכות של האזרח הקטן במגעיו מול רשויות המדינה ראה הלכת דור און (רע"א 429/12 יגאל דו און ואח' נ' פקידה שומה ואח').
כמו כן, בהלכת משה סמי (ע"א 5954/04 משה סמי נ' פקיד שומה ירושלים 1 ואח') נקבע כי אין כל היגיון בכך שמשך פרק הזמן שבו מקבל פקיד השומה את החלטתו לא יהיה גלוי וידוע לנישום. הוודאות דרושה לנישום כדי לכלכלן את צעדיו, ולא ניתן להגשים את תכליתה של מגבלת הזמן החלה על פקיד השומה מבלי שעיתוי השימוש בסמכות יהיה גלוי וידוע גם לנישום עצמו. כאשר פקיד השומה קובע את המס ומניח את הצו במגירתו או במחשבו, אין הוא מגשים את תכלית הדרישה לעמוד במגבלות הזמן שנקבע בחוק. דהיינו אין לראות בסמכות פקיד השומה כאילו השתמש בה, אם לא הועברה על כך, בדרך כלשהי, הודעה לנישום. כל עוד השומה מצויה במגירתו של פקיד השומה, לא ניתן לומר כי הסתיים השימוש של הפקיד בסמכותו. מכאן כי ככל שהחלטת המנהל לא הגיע לעוסק תוך שנה מיום שהוגשה ההשגה יראו את ההשגה כאילו נתקבלה.
לעניין ההתיישנות נפנה עוד לפסיקות הבאות:
ע"מ 1092/05עמירם סיוון נ' פקיד שומה כפר סבא –
משלוח שומה בפקס עוצר את מרוץ ההתיישנות לפי סעיף 152(ב) לפקודה.
בית המשפט המחוזי בתל אביב פסק כי משלוח שומה באמצעות פקס עוצר את מרוץ ההתיישנות לפי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה שכן במועד זה הנישום מיודע אודות סיום הפעלת הסמכות המנהלית באופן סופי. נפסק כי פקיד השומה אינו נדרש להמציא שומה כדין דווקא (קרי באופן אישי או בדואר רשום) בפרק הזמן הנקוב בסעיף 152(ב) לפקודה, אלא נדרש רק להביא לידיעת הנישום כי השומה כבר נקבעה.
ו"ע 1354/08יוסף אליהו נ' מנהל מיסוי מקרקעין מרכז –
המועד הקובע להתיישנות השגה - ביום קבלת ההודעה על ידי הנישום.
ועדת הערר קיבלה את טענת העוררים בדבר התיישנות ההשגה, מכיוון שההודעה המפרטת את נימוקי מנהל מיסוי מקרקעין (המשיב) לדחיית ההשגה - אמנם נשלחה לעוררים בתוך שנה לאחר הגשת ההשגה, אך התקבלה אצל העוררים רק לאחר שנה ממועד הגשת ההשגה.
ע"א 10088/09 מוחמד דגמין נ' פקיד שומה באר שבע
בית המשפט קבע כי למרות שהמערער רחוק מלהיות צדיק בדורותיו ואף הורשע בפלילים בשל פעילות בחשבוניות פיקטיביות, עדין כאשר המחוקק קבע הסדר כמעין התיישנות יש להעדיף הסדר זה על שיקולים אחרים ובכללם האינטרס הציבורי. (ראו סעיף ט"ו לפסה"ד של כב' השופט א. רובינשטיין).
ע"א 3602/97 דניאל שחר ואח' נ' פקיד שומה
המערערים שהיו נכים 100%, החזר מס מעבר לשש השנים שנקבעו בפקודת מס הכנסה. ביהמ"ש העליון קבע כי יש להעדיף את מסגרת הזמנים שנקבעה בחיקוק ולא ניתנת להארכה למרות אי הצדק שנעשה עם המערערים הנכים.
רע"א 187/05נעמה נסייר
ביהמ"ש העליון קבע לראשונה כי חוק ההתיישנות האזרחי חל גם בדין המנהלי. התיישנות אינה טענה טכנית. יש ליצור איזון בין האינטרס של התובע לבין האינטרס של הנתבע, גם כאשר מדובר באובדן של כספי ציבור, ארנונה בנסיבות פסק הדין. (ראו במיוחד את חוות דעתה של השופטת א. פרוצ'יה).
הלכת חג'ג' (ב.ל. 4142-09)
אומצה וחוזקה עוד טענת ההתיישנות בדין המנהלי לעניין חוק הביטוח הלאומי, למרות שבחוק זה אין כלל סעיף התיישנות.
לאור האמור לעיל, מתבקש בית המשפט הנכבד לקבל את הערעור להורות על ביטול הצווים אשר הוצאו למערער ולקבוע את שומותיו לתקופות 1/2010 ועד 12/2012 בהתאם לדיווחיו ולחייב את המשיב בהוצאות משפט, שכר טרחת עורך דין, ריבית והצמדה ומע"מ כחוק.
למצגת נושא זה לחץ כאן
רמי אריה, עו"ד (רו"ח)
בא כוח המערער
|