מדריך לחלוקת דיבידנד בשיעור מס מופחת

הוראת שעה בדבר חלוקת דיבידבד בשיעור מס מופחת של 25% עד ליום 30.9.2017

הילמן ושות', רואי חשבון

במסגרת חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנות התקציב 2017 ו – 2018), התשע"ז-2016 (להלן: "חוק ההתייעלות") נקבעו תיקונים בפקודת מס הכנסה המתייחסים למיסוי  חברות. 

על מנת לאפשר לבעלי המניות המהותיים בחברות בהן צבורים רווחים שלא חולקו עד למועד כניסת החוק להיערך לקראת התיקונים הנ"ל, נקבעה במסגרת חוק ההתייעלות הוראת שעה לעניין סעיפים 125ב(2) ו – 125ב(3) לפקודה (להלן – "הוראת שעה") הקובעת לתקופה שמיום 1 לינואר 2017  ועד ליום 30 לספטמבר 2017 שיעור מס מופחת של 25 על דיבידנד שיחולק לבעל מניות מהותי ואשר מקורו ברווחים צבורים עד ליום 31 לדצמבר 2016 (להלן: "המועד הקובע"), זאת בכפוף לתנאים ולהוראות שנקבעו בהוראת השעה.

ב – 2 לינואר 2017 פורסם חוזר מס הכנסה 1/2017 הבא לפרט את התנאים וההוראות השונים לענין חלוקת דיבידנד זה.

שיעור המס על הכנסה מדיבידנד בידי יחיד בעל מניות מהותי, או בידי חברה משפחתית שהנישום הוא בעל מניות מהותי בה, אשר חולק מרווחים שנצברו עד 31 בדצמבר 2016, יהיה 25% , ולא יתווסף לו המס המוטל על הכנסות גבוהות (מס יסף) ובלבד שמתקיימים התנאים הבאים:

1. הדיבידנד שולם מרווחים צבורים עד 31 לדצמבר 2016

החוזר מדגיש כי הכוונה היא לרווחים של החברה או של חברות המוחזקות על ידה, אשר חויבו במס חברות או מהכנסות פטורות ממס ולא מרווחי שערוך למיניהם.

2. הדיבידנד שולם לבעל מניות מהותי או לחברה משפחתית שהנישום בה הוא בעל מניות מהותי בחברה המחלקת.

החוזר מציין כי נטל ההוכחה על התקיימות כל תנאי  הזכאות הוא על כתפי בעל המניות ולא על החברה.

3. הדיבידנד שולם על ידי החברה בתקופה שמיום 1 בינואר 2017 ועד יום 30 בספטמבר 2017.

בהתייחס ליתרות חובה של בעלי מניות קובע החוזר כי קיזוז הדיבידנד מול יתרת חובה שנובעת ממשיכות של היחיד לאחר 1 בינואר 2013 או מהעמדת דירה לשימוש בעל המניות אינו מהווה הפרה של תנאי זה.

לגבי יתרות חובה שקדמו לינואר 2013 ניתנה לפקיד השומה האפשרות לשקול האם לחייבן כהכנסה מדיבידנד או משכר.

4. ממוצע הכנסות

בכל אחת משלושת שנות המס 2017 עד 2019 לא יפחת הסכום הכולל של הכנסת עבודה, דמי ניהול, הפרשי הצמדה או ריבית ותשלומים אחרים שישולמו למקבל ההכנסה מדיבידנד על ידי החברה המשלמת, במישרין או בעקיפין, מממוצע סכום התשלומים כאמור ששולמו לו על ידי החברה האמורה, במישרין או בעקיפין, בשנות המס  2015 ו 2016  (הוראה זו דומה במהותה להוראה קודמת שחלה על חלוקת דיבידנד בשיעור המס המוטב של 12% ובאה להבטיח שהדיבידנד לא יהווה תחליף שכר לבעל המניות).

יודגש כי הבחינה תיעשה לגבי כל בעל מניות ולכל שנה בנפרד ולא ייכללו בה הכנסות מדיבידנד – לרבות הדיבידנד המוטב. אי עמידת בעל מניות אחד בתנאים אינה שוללת את הזכאות מאחרים.

החוזר קובע כי במקרים  בהם חולק דיבידנד מוטב וחלה ירידה בהכנסות החברה כתוצאה מגורמים שאינם בשליטתה יש לפנות לקבלת החלטת מיסוי ביחס לעמידה בתנאים של ממוצע ההכנסות. החוזר אינו קובע באילו מקרים מדובר ולכאורה - אם מקבל הדיבידנד, מסיבות עסקיות לחלוטין, יבקש להחליף את אופן העסקתו ולא יקבל יותר שכר מהחברה מחלקת הדיבידנד או שהחברה תמוזג או תפורק - עליו לפנות לקבלת החלטת מיסוי.

מצב זה מסרבל את חלוקת הדיבידנד ומומלץ לכל מי ששוקל שינוי מתכונת העסקה לבחון שנית את חלוקת הדיבידנד המוטב.

5. לא יתאפשר קיזוז הפסד הון מניירות ערך כנגד הדיבידנד בשיעור המס המוטב.

6. הדיבידנד המוטב לא ימוסה במס יסף ולא ייכלל בחישוב ההכנסה החייבת לענין מס זה.

כאן טמונה הטבה נוספת בשיעור של 3% לאור העובדה שבשנת 2017 קובע סעיף 121ב מס נוסף בשיעור 3% על הכנסה חייבת של מעל 640,000 ₪.  כלומר – במקום 33% אחוזי מס על הדיבידנד ישולמו 25%.

תהליך החלוקה והדיווח

החוזר קובע הליכי דיווח מיוחדים הבאים להבטיח את העמידה בתנאים שנקבעו.

החוזר מציין כי יש לנכות את המס ולהעבירו למס הכנסה לפי הוראות הפקודה והתקנות.

בעל מניות המבקש להחיל עליו את שיעור המס המוטב יצהיר בפני החברה (באמצעות טופס א/805) על עמידתו בתנאי הזכאות ויצרף להצהרה אישור כי הוא בעל תיק פעיל במס הכנסה

הדרישה הזו אינה ברורה הואיל ולבעל מניות מהותי קיימת חובה לפתוח תיק במס הכנסה. נציין גם כי אין אישור יחודי לבעלות על תיק וככל הנראה אישור על ניכוי מס במקור יכול לשמש כאישור כזה או אישור של רואה החשבון המייצג את בעל המניות.

החברה תנכה את המס בשיעור 25% ותדווח על ניכוי המס במקור כרגיל  בטופס 804 ו – 804/א ותצרף לדיווח עותקים מהטפסים אותם הגיש לה בעל המניות כהצהרה על זכאותו.  החברה תפיק לבעל המניות אישור שנתי על קבלת הדיבידנד (טופס 867ג).

בעל המניות ידווח על ההכנסה בדוח השנתי שלו לשנת 2017 ויצרף לדוח שיגיש למס הכנסה עותקים מההצהרה אותה מסר לחברה על זכאותו ומטופס 867 ג אותו קיבל מהחברה. 

החוזר אינו מתייחס לנושא זה  אך יש לזכור כי חלוקת הדיבידנד כפופה להוראות חוק החברות ויש לוודא שהחברה עומדת  בכל  התנאים הנדרשים לפי חוק זה (סעיף 302 (א) לחוק החברות קובע כי   חברה רשאית לבצע חלוקה מתוך רווחיה , ובלבד שלא קיים חשש סביר שהחלוקה תמנע מן החברה את היכולת לעמוד בחבויותיה הקיימות והצפויות, בהגיע מועד קיומן.

האמור בחוזר הוא לשם הדרכה כללית בלבד. אין להסתמך על האמור בחוזר מבלי לקבל עצה מקצועית מתאימה. משרדנו עומד לשירותכם למתן הבהרות נופות.