בקשות להחזרי מס - הלכה למעשה

בקשות להחזרי מס – הלכה למעשה

ארז שגיב, עו"ד ורו"ח

כל אזרח רשאי לקבל החזר מס לשנת מס פלונית בתנאי ששילם מס ביתר לאותה שנה והתקיימו שלושה תנאים מצטברים: א. יש להוכיח את תשלום המס ביתר לפקיד השומה בשנה הנדונה. ב. יש להגיש דו"ח לגבי אותה השנה. ג. מועד הגשת הדו"ח, יוגש לא יאוחר מתום שש שנים לאחר השנה הנדונה.

סעיפים 145, 147 ו-152 לפקודה הם הסעיפים הפרוצדורלים הקובעים את מועדי ההתיישנות של הדו"חות המוגשים לרשות המיסים ופסקי הזמן אשר זו יכולה לדון בהם. סעיף 160 הוא הסעיף המאפשר קבלת החזרי מס והסוגיה היא אם הוא כפוף להוראות הסעיפים 145 ו-147 לפקודה או שמא המדובר הוא בסעיף עצמאי ולפיכך הוראות הסעיפים הנדונים האחרים אינם מגבילים אותו?

קיימת חשיבות לקביעת הקשר בין שתי קבוצות הסעיפים, שכן פרשנות לפיה סעיף 160 לפקודה הינו סעיף עצמאי מגבשת עמדה לפיה אין רלוונטיות לסעיפי השומה 145 ו- 147 לפקודה. לכן, נישום שהגיש לדוגמא בקשה להחזרי מס לשנת המס 2003 בשנת המס 2004 ובשנת המס 2009 פנה לראשונה לועדה לצורך קביעת אחוזי נכות שקבעה לו 100% נכות רק בשנת 2010 בתחולה משנת 2003, יוכל לתקן את הדו"ח לשנת המס 2003 בשנת 2010, בהתאם להוראות סעיף 160 (כיוון שההנחיה ברשות המיסים היא לראות במועד הפניה לועדה כמועד הגשת הדו"ח) ולא תחול עליו מגבלת התקופות/המנויות בסעיפים 145 ו-147 לפקודה.

כך, בפרשנות אחרת הקושרת בין שתי קבוצות הסעיפים, נישום שהגיש דו"ח לפי סעיף 160 בשנת המס 2005, לקבלת החזר מס עבור שנת המס 1999, יוכל גם בשנת 2009 לבקש "לפתוח" את השומה לשנת המס הנדונה, דהיינו 1999, בהתאם להוראות סעיף 147 לפקודה, שכן מועדי ההתיישנות באשר לדו"ח שהוגש (בין אם הנישום חייב בהגשת דו"ח ובין אם לאו) קבועים בהוראות הסעיפים 145, 152 ו- 147 הדן בסמכות הנציב.

נציין, כי בין אם רצונו של המחוקק היה בזמנו להקביל את תקופת הזמן הנקובה בסעיף 160 לתקופת הזמן המתקבלת מסעיפים 145 (חמש שנים) ו-147 (שנה נוספת) יחדיו ובין אם לאו, ניתן לפרש על-פי ההלכה שנפסקה בעניין דניאל שחר ואח', כי סעיף 160 חל גם על החייבים בהגשת דו"ח ובכך לרוקן מתוכן את סעיפים 145 ו-147 לפקודה כאשר מדובר בהחזרי מס.

רובד דיוני נוסף שעליו יש ליתן את הדעת - פס"ד דניאל שחר ואח' החיל את סעיף 160 לפקודה הן על החייב בהגשת דו"ח והן על מי שאינו חייב בהגשתו שלא כקבוע בהוראות הפרשנות שפורסמו מטעם רשות המיסים. זאת ועוד, נציין כי על-פי פס"ד שחר, ה"דו"ח" הנדון לעניין סעיף 160(א) אינו ה"דו"ח" שנישומים חייבים בו על-פי סעיף 131 לפקודה, אלא דו"ח ספציפי המיועד לבקשת החזר מס ששולם ביתר בלבד.

אף כי הוראות הפרשנות קובעות כי סעיף 160 חל על מי שאינו חייב בהגשת דו"ח, בפועל פרקליטות מיסוי וכלכלה נוטה שלא לנהל תיקים שעניינם בבקשות להחזר מס לפי סעיף 160 שמגישים עצמאיים, וזאת בהתקיים תנאים מסוימים. כמו כן, אף כי חוזר מס הכנסה 6/02 קובע כי מגבלות הזמן לפי סעיף 160 כפופות למגבלות של תקופות השומה, לרבות אלה המצויות בסעיף 147, בפועל ניתן להעמיד טיעונים משפטיים כבדי משקל גם לעמדה שונה לפיה אין כל קשר בין שני הסעיפים הללו ולפיכך, סעיפים 145,152 ו-147 אינם מגבילים את סעיף 160 (או אז ניתן לדבר על החזרי מס לתקופה של עד 10 שנות מס, בתנאים מסוימים).

בכל מקרה, הן כשמדובר במי שאינו חייב בהגשת דו"ח והן כשהנישום חייב בהגשתו, כאשר מבקש נישום לתקן דו"חותיו ואלה אינם בשומה סופית, על פקיד שומה לקבל את התיקון. במקרה שהתיקון טכני, פקיד שומה לא יראה בכך דו"ח חדש (לעניין מועד הגשת הדו"ח) וייעשה את התיקון במסגרת הדו"ח הקיים. במקרה שהתיקון מהותי, פקיד שומה יראה בכך דו"ח חדש ומיום זה ואילך יחולו מועדי התיישנות חדשים.

ארז שגיב, עו"ד ורו"ח, מומחה למיסוי, לשעבר מנהל המחלקה המקצועית ברשות המיסים וכיום שותף במשרד עורכי הדין פורת, שגיב, שלומי