הכרה בחשבוניות שמע"מ טען שהן פיקטיביות

הכרה בחשבוניות שמע"מ טען שהן פיקטיביות

רמי אריה, עו"ד רו"ח

אין לקבל אוטומטית את קביעות מנהל מע"מ בעניין חשבוניות אשר לדעתו הן חשבוניות פיקטיביות, ואפילו אם הייתה הרשעה לגבי חשבוניות אלו. בהליך השומתי בהחלט ייתכן כי בהמ"ש יכיר בהן כחשבוניות חוקיות שהוצאו כדין.

על מנהל מע"מ להפעיל שיקול דעת עצמאי בטרם יוציא שומה לעוסקים, לאחר שייבחן את המסמכים בדקדקנות, ולא הסתמך על מסקנותיהם של גורמים אחרים, ביחס לבעלי דין אחרים, לרבות אלה אשר נקבעו במסגרת פס"ד חלוט בהליך משפטי.

שאלת תקינות חשבוניות שהוצאו וניכוי מס תשומות על בסיסן, נדונה בביהמ"ש המחוזי בעניין חברת ב.ג. הנדסה (ע"מ 20822-06-20, ב.ג. הנדסה ובניה בע"מ נ' מנהל מע"מ ת"א 2, ניתן ביום 26.1.2022), העוסקת במתן שירותי בנייה.

במהלך השנים 2015-2017, החברה ניכתה מס תשומות, בין היתר, מ-27 חשבוניות שהנפיקו לה שלושה עוסקים שונים, לגביהם מנהל מע"מ הוציא שומת תשומות, לאחר שחלק ניכר מהחשבוניות הוזכרו בהליכים משפטיים אחרים ונקבע כי הן חשבוניות פיקטיביות.

לטענת החברה, לא נפל פגם בחשבוניות שהוצאו לה, ולמצער, חל בעניינה החריג הסובייקטיבי. לטענתה, היא קיבלה שירות ממנפיקי החשבוניות, שילמה את התמורה בגינן והן לא נטלו כל חלק בניסיון להונות את רשויות המס. מבחינה אובייקטיבית חשבוניות המס הוצאו כדין, במילוי הדרישות הצורניות והדרישות המהותיות. כמו כן, החברה לא התרשלה ונקטה בכל האמצעים הסבירים לוודא כי החשבוניות הוצאו כדין, לכן ניתן להחיל עליה את החריג הסובייקטיבי.

כמו כן, החברה טענה כי לא היה כל בסיס ענייני וראוי לדחיית ההשגות מטעם החברה. לא ניתן להסתמך על כתב האישום או על הכרעת הדין בה החברה לא הייתה צד להליך, ללא בירור עובדתי נוסף כלשהו מצד מנהל מע"מ.

לטענת מנהל מע"מ, המסמכים הנחזים להיות חשבוניות מס אינם מהווים "חשבוניות מס שהוצאו כדין". חשבוניות המס אינן מייצגות את השירותים שניתנו בפועל, את הזהות האמיתית של הצדדים לעסקה, הן הוצאו ע"י מי שאינו מורשה לכך ושאינו יכול לספק בפועל שירותים מהסוג הנטען והן אינן מפורטות דיין. לפיכך החברה לא הייתה זכאית לנכות את מס התשומות הכלול בחשבוניות המס.

סעיף 38 לחוק מע"מ קובע כי "עוסק זכאי לנכות מהמס שהוא חייב בו את מס התשומות הכלול בחשבונית מס שהוצאה לו כדין".

על מנת שניתן יהיה לנכות מס תשומות - על החשבונית לצאת כדין. על כן, תנאי לניכוי מס התשומות הוא כי חשבונית המס תוצא ע"י מי שזכאי להוציאה וכי כל הפרטים בה יהיו נכונים לעניין טיב השירות, הסכומים וזהות הצדדים לעסקה. כלומר, על החשבונית לשקף עסקה אמיתית בין הצדדים הנכונים לעסקה ויש להוציאה ע"י מי שרשאי לכך. המבחן לכך הוא מבחן אובייקטיבי (ע"א 3758/96, סלע חברה למוצרי בטון בע"מ נ' מנהל המכס ומע"מ).

בעניין מ.א.ל.ר.ז (ע"א 4069/03, מ.א.ל.ר.ז שיווק מתכות בע"מ נ' מנהל מכס ומע"מ). נקבע, כי אף אם החשבונית אינה משקפת את הצדדים הנכונים לעסקה או אף אם היא הוצאה בידי מי שאינו רשאי להוציאה, העוסק רשאי לנכות את מס התשומות שבה, אם החשבונית משקפת עסקה אמיתית ואם העוסק נקט בכל האמצעים הסבירים על מנת לוודא כי החשבונית הוצאה כדין ע"י מי שזכאי לכך. מדובר בחריג לכלל הידוע בכינויו "החריג הסובייקטיבי".

בעניין סימקו ( ע"א 6364/12 , סימקו אחזקות בע"מ נ' מנהל מע"מ חיפה ) נקבע, כי הנטל להוכיח את שאלת זכאותו של עוסק לנכות מס תשומות, כלומר הן את הוצאת החשבוניות כדין והן את התקיימות החריג הסובייקטיבי, מוטל על הנישום.

ביהמ"ש קבע, כי יש להפריד בין החשבוניות שהוצאו ע"י העוסקים השונים. כך שלגבי חלק מהם החשבוניות אשר הוצאו הינם כדין, ולגבי חלק אחר ביהמ"ש לא השתכנע כי יצאו כדין ולא מתקיים לגביהן החריג הסובייקטיבי. זאת, לא משום חוזקת הראיות של החברה, אלא מפאת חולשת ראיותיו של מנהל מע"מ.

המנהל הודה, כי השומה ביחס לחלק מהחשבוניות הוצאה רק על בסיס כתב האישום והכרעת הדין. זאת, מבלי לבחון את חומר הראיות עצמו שהיווה בסיס לכתב האישום ולהכרעת הדין. המנהל הסתמך על מסקנתם של גורמים אחרים, שהתקבלה ביחס לבעלי דין אחרים, מבלי לבחון ולחקור בעצמו את המסד הראייתי. המנהל לא גבה הודעות ממוציאי החשבוניות ולא שמע את גרסתם. מדובר בתשתית עובדתית שהיא רעועה מעצם טיבה.

כתב אישום יכול להוות ראיה מינהלית, וככזה, המנהל יכול להסתמך עליו בהוצאת השומה. אולם, כאשר השומה מתבססת על מסקנות אליהן הגיע גורם אחר ביחס לבעלי דין אחרים, מבלי שנבדק חומר הראיות הקונקרטי כלפי הנישום, והגרסה העובדתית היחידה שמובאת ביחס למקרה הספציפי היא גרסתו של הנישום, הנטל הרובץ על הנישום להפריך את טענות המנהל הוא נטל קל יחסית.

ביהמ"ש קבע, כי החברה הרימה את הנטל ביחס לאותן החשבוניות בנסיבות העניין. גם אם נפלו פגמים בהסכמים ובמסמכים שהוחלפו בין החברה לעוסקים, אין בכך ללמד כי החשבוניות עצמן לא שיקפו את השירות שניתן בפועל ואת התשלום תמורתו.

שומה על המנהל להפעיל שיקול דעת עצמאי בהסתמך על החומרים וההודעות עצמן, ולא להסתמך על מסקנותיהם של גורמים אחרים, ביחס לבעלי דין אחרים. על המשיב לבחון ברצינות ובדקדקנות את החומר הרלוונטי, ורק לאחר מכן להחליט על הוצאת השומה.

לסיכום, ביהמ"ש קיבל את ערעור החברה ביחס לחלק מהחשבוניות, לא משום חוזקת ראיות החברה, אלא מפאת חולשת ראיות מנהל מע"מ.