קיזוז הפסדים ע"י העברת פעילות לחברה מפסידה

קיזוז הפסדים על ידי העברת פעילות רווחית לחברה המפסידה

רמי אריה, עו"ד רו"ח

בכל עסקת רכישה של חברה עם הפסדים לצורכי מס, עולה חשד פקיד השומה כי הרכישה נועדה אך כדי לנצל את ההפסדים כנגד רווחים שייווצרו לחברה בעתיד כנגד פעילות רווחית. אולם, רכישת חברה שיש בה הפסדים נצברים יכול שתהיה גם בנסיבות אובייקטיביות שיוכיחו כי היא לא נרכשה רק לצורך קיזוז הפסדים, או שהועברה אליה פעילות של חברה אחרת של בעל המניות כדי שיוכל לנצל את ההפסדים לצורך מס כנגד הפעילות הרווחית שתועבר אליה, באופן נכון, כלכלי ולגיטימי שיוכר גם לצורכי מס. 

בעניין מוצרי שלם (ע"מ 38077-02-21, מוצרי שלם אריזות (1998) בע"מ ושלם פתרונות אריזה בע"מ נ' פקיד השומה נתניה, ניתן ביום 25.4.2024) קבע בהמ"ש כי העברת פעילות מחברה אם לחברה בת לפי סעיף 104 לפקודה, היא העברה מותרת למרות שפקיד השומה טען כי מטרת העברת הפעילות הייתה לקזז את ההפסדים הנצברים של חברת הבת בסך של כ- 54 מיליון ש"ח, כנגד הרווחים שיש מהפעילות המועברת מחברת האם.

טענת פקיד השומה הייתה כי שינוי המבנה והעברת הפעילות מחברת האם לחברת הבת, אשר בוצע בהתאם להוראות סעיף 104א לפקודת מס הכנסה, הינה עסקה מלאכותית שמטרתה הפחתת מס לא נאותה שתביא לקיזוז של ההפסד הנצבר של חברת הבת.

לחלופין, טען פקיד השומה כי אם לא תתקבל טענתו העיקרית לפיה יש להתעלם מהעברת הפעילות מחברה האם לחברה הבת, אזי יש לראות את העברת הפעילות כאילו בוצעה בכיוון ההפוך – מכירת פעילות חברת הבת לחברת האם.

בנוסף, טען פקיד השומה כי לחברת הבת נוצרה הכנסה ממחילת חוב של האגודה שנרשם כשטרי הון, זאת בעיקר מכך שהאגודה דיווחה על הפסד שנבע מההשקעה בשטרי ההון שאת תמורתם לא קיבלה.

בהמ"ש קבע כי בנסיבות המיוחדות של המקרה, העברת הפעילות של החברה האם לחברה הבת אינה עסקה מלאכותית ומטרתה לא הייתה הפחתת מס לא נאותה עקב קיומם של הפסדים לקיזוז בחברה האם.

בהמ"ש הפנה לעניין רובינשטיין (ע"א 3415/97, פשמ"ג נק יואב רובינשטיין ושות חברה לבניין פיתוח ומימון בע"מ, ניתן ביום 31.7.2003) וציטט את שרשם כבוד הנשיא ברק כי: "אינני גורס שכל רכישת מניות חברה מפסידה היא עסקה מלאכותית..." וייתכנו נסיבות אובייקטיביות שתהיה לרכישה של החברה המפסידה הצדקות שיובילו למסקנה כי לא מדובר בעסקה מלאכותית.

בעניין בן ארי (ע"א 7387/06, בן ארי ש. סוכנות לביטוח (1968) בע"מ נ' פ"ש ירושליים 1, ניתן ביום 29.5.2008) שעלה בפני בהמ"ש העליון מאוחר יותר, קיבל בהמ"ש את העמדה לפיה מותר לבעל מניות לנצל הפסדי חברה קודמת שהייתה בבעלותו, על ידי העברת פעילות רווחית לחברה זו. לפחות, כדי שיעור בעלותו בחברה המפסידה בטרם העביר אליה את הפעילות הרווחית שלו. בהמ"ש אף קבע בעניין בן ארי כי בעל שליטה בשיעור של 50% לפחות בחברה מפסידה, יוכל לקזז את מלוא ההפסדים של החברה המפסידה כנגד העברת פעילות רווחית אליה.

בהמ"ש גם דחה את עמדת פקיד השומה כי: לכל היותר היה על החברה לפנות לקבלת אישור רשות המיסים לניצול ההפסדים באמצעות מיזוג לפי הכללים הקבועים לעניין זה בסעיף 103 לפקודה. לפיהן, כאשר ניתן אישור המנהל למיזוג חברה מרוויחה עם חברה מפסידה, קיזוז ההפסדים ייעשה באופן הדרגתי על פני חמש או שש שנים. היות וסעיף 103 הינו סעיף נוסף המאפשר קיזוז הפסדים כנגד פעילות רווחית מחברה אחרת אך אין חובה להשתמש דווקא בו לקיזוז ההפסדים.

בנוסף, קבע בהמ"ש כי שטרי ההון לא נמחלו ואין לרשום בגינם הכנסה בחברה הבת, היות והם הועברו לחברה האם.

לסיכום, הזכות לקזז הפסדים של חברה מפסידה כנגד רווחים מפעילות רווחית שתועבר אליה, הינו נדבך נוסף לחיבור הנדרש בין ההיבטים הכלכליים של בעלי מניות וקבוצות חברות לבין היבטי המיסוי, בין אם על ידי היעזרות בסעיף 104 לפקודה או על ידי היעזרות בהוראות סעיף 103 לפקודה.