• סוגיות מיוחדות בהצהרות הון, הנחיות, טיפים, הוראות, הסברים מפורטים, התא המשפחתי, הלוואות ומתנות ממשפחה/חברים ועוד... 
    להרצאה מוקלטת מלאה – לחץ כאן

  • הרצאה מוקלטת ומצגת מקיפה בנושא פעילות עסקית - עצמאי או חברה ?


    לצפייה – 
    לחץ כאן

  • הרצאה מוקלטת ומצגת מקיפה בנושא מיסוי הכנסות בחו"ל (Relocation),  חידושי פסיקה וחקיקה, הכללים החדשים מיום 1.1.2018

    לצפייה - לחץ כאן

  • המהפכה הגדולה במיסוי הנדל"ן ומיסוי הכנסות מהשכרה למגורים ולדירות נופש בשנה האחרונה

    לצפייה בהרצאה המוקלטת ובמצגת המקיפה – לחץ כאן

true
דף הביתמדורים מקצועייםספר "הוצאות מוכרות במס"מאמרים וטיפים מתוך הספרהוצאות לדמי שכירות מוכרות למס על בסיס מזומן

הוצאות לדמי שכירות מוכרות למס על בסיס מזומן

22.12.2008

הוצאות לדמי שכירות מוכרות למס על בסיס מזומן

רמי אריה עו"ד רו"ח

דמי שכירות ששילם שוכר בגין בניין או קרקע, שהיו תפוסים על ידו לשם השגת ההכנסה הנם הוצאות מוכרות[1].

דמי שכירות, כאמור, יכול שיהיו בכסף, בשווה כסף או בדרך של החזר הוצאות ששילם השוכר למשכיר במישרין או בעקיפין. כך עולה שהסכם בין המשכיר לשוכר לפיו מתחייב השוכר לבנות על המושכר או לבצע שיפורים במושכר שמהם ייהנה בעתיד המשכיר, מבטא למעשה הוצאות בשל דמי שכירות, לפי שווי השיפורים בנכס[2].

מסקנה זו נובעת מהעובדה שהתחייבות כזו לשיפורים בנכס המושכר על ידי השוכר לטובת המשכיר, אינה שונה מכל תשלום מראש אחר של דמי שכירות משוכר למשכיר. במקרה של השבחת הנכס וביצוע שיפורים במושכר, יוכרו ההוצאות על פני מלוא תקופת השכירות, לרבות תקופות האופציות המוקנות לשוכר להארכת השכירות. זאת לעומת דמי שכירות שוטפים או הוצאות שמוציא השוכר לתחזוקת הנכס המושכר באופן שוטף אשר יוכרו כולן כהוצאות מוכרות בשנת הוצאתן.

לדעתנו, קיומה של הוראה מיוחדת המתירה את דמי השכירות ששילם שוכר קרקע או בניין, לשם השגת הכנסה, מאפשרת ניכוי כל ההוצאות שהוציא השוכר בעבור השכירות, לרבות בשל השבחת הנכס המהווה דמי שכירות למשכיר כשווי תרומת ההשבחה לערך הנכס, בשנת המס שבה הוצאו הוצאות אלו.

דעתנו זו מבוססת על הפסיקה הקובעת כי המונח "לרבות" המופיע בסיפא של הרישא לסעיף 17 לפקודה מרחיב את יריעת ההוצאות המוכרות[3]. בענייננו אף מעבר לדרישה הבסיסית של ייצור ההכנסה בשנת המס עצמה, כדרישת הרישא. אלא, די שהן נועדו לשם השגת ההכנסה[4]. דעתנו זו, אינה שוללת הלכה למעשה את הוראות הפחתת שיפורים במושכר[5]. אלא, מותירה אותם כחלופה למקרה של שיפורים שמבצע השוכר במושכר ואינם משביחים את הנכס כולי עלמא.

תוצאה זו נכונה גם משום שהיא מקבילה להוראה הקובעת חבות מס מלאה על הכנסות מהשכרה בידי המשכיר בשנת קבלתן של ההכנסות וללא קשר לתקופת השכירות[6].

ההוצאות לדמי שכירות כאמור, יוכרו בתנאי שמתשלומים אלו נוכה מס במקור, בשיעור של 35%, או בשיעור נמוך יותר לפי אישור פקיד השומה[7], והתשלומים בגין דמי השכירות והמס שנוכה בגינם דווחו כדין למס הכנסה[8]. יצוין, כי ככל שדמי השכירות משולמים לבעל שליטה בחברה השוכרת את המושכר, הרי שיעור הניכוי במקור מדמי השכירות יהיה כשיעור המס שולי המרבי החל על בעל השליטה[9].

דמי שכירות בגין שכירות מכונות וציוד או נכסים אחרים שאינם מקרקעין יוכרו בניכוי לפי העקרונות הכלליים להתרת הוצאות מוכרות. דהיינו, נדרש כי המכונות והציוד משמשים להשגת ההכנסה בשנת המס ולשם כך בלבד[10].

מכאן, כי תשלום דמי שכירות יוכר לעולם לצורכי מס הכנסה, על בסיס מזומן לצורכי מס, אף אם דמי השכירות שולמו מראש בעבור שכירות שתתבצע בפועל בשנים הבאות. בדיוק, כפי שהכנסות משכירות נרשמות לעולם על בסיס מזומן אף אם הן הכנסות בגין שכירות לשנים הבאות.

המאמר הינו קטע מתוך הספר "הוצאות מוכרות למס הכנסה, למע"מ, למס שבח מקרקעין ולביטוח לאומי" בהוצאת מיסים ועסקים , מהדורת אוקטובר 2008.

לטופס הזמנת הספר – הקש כאן.



[1]. ראה סעיף 17(2) לפקודה.

[2]. ראה עמ"ה 1152/00, וייס צבי נ' פקיד השומה רמלה, (ניתן ביום 6.11.2003) והרחבה בסעיף 6.12 ובסעיף 14.2 להלן. וראה עמ"ה 1065/02, בר בנין רוני נ' פקיד שומה ת"א 4 (ניתן ביום 15.1.2006).

[3]. ראה עמ"ה 316/88, אפ-שר בע"מ נ' פקיד שומה ת"א.

[4]. ראה הסייפא לסעיף 17 לפקודה.

[5]. ראה תקנות מס הכנסה (כללים בדבר ניכוי הוצאות להתאמת מושכר) התשנ"ח – 1998.

[6]. ראה סעיף 8ב לפקודה.

[7]. ראה צו מס הכנסה (קביעת דמי שכירות כהכנסה לעניין ניכוי במקור), התשנ"ח - 1998 ותקנות מס הכנסה (ניכוי מתשלום דמי שכירות), התשנ"ח - 1998, בתוקף מיום 21.1.1998. ראה הרחבה בדבר חובת הניכוי המקור בסעיף 1.12 לעיל.

[8]. למעט תשלומים שחלים עליהם הוראות אחרות בדבר ניכוי במקור. כגון: תשלום דמי שכירות לבעלי שליטה, למעט תשלומים בשל שכירות נכס מקרקעין במישור הפרטי.

[9]. ראה הגדרת "משכורת" בסעיף קטן (6) לתקנות מס הכנסה ומס מעסיקים (ניכוי ממשכורת ומשכר עבודה ותשלום מס מעסיקים), התשנ"ג – 1993.

[10]. ראה עמ"ה 41/96, אבו סאלח עדנאן נ' פקיד השומה נצרת.

הוסף למועדפים

דרוגים

דרג

תגובות גולשים

שלח תגובה
  • לאהר  (24/12/2008 13:14)
    האםהכנסה שניתקבלה הראש בש"ד למגורים גם היא מחוייבת במלואה בזמן קבלתה או שיש אפשרות לפצל אותה לפי השנים כי המשלם לא תובע הוצאה בגינה?!
  • איתי.ה  (23/12/2008 10:53)
    העמדה המוצגת במאמר נראית נכונה הגם שקיימים טיעונים שכנגד. השאלה היא האם בפרקטיקה, עמדה זו מקובלת גם על רשות המיסים?
הקש קוד אימות