• סוגיות מיוחדות בהצהרות הון, הנחיות, טיפים, הוראות, הסברים מפורטים, התא המשפחתי, הלוואות ומתנות ממשפחה/חברים ועוד... 
    להרצאה מוקלטת מלאה – לחץ כאן

  • הרצאה מוקלטת ומצגת מקיפה בנושא פעילות עסקית - עצמאי או חברה ?


    לצפייה – 
    לחץ כאן

  • הרצאה מוקלטת ומצגת מקיפה בנושא מיסוי הכנסות בחו"ל (Relocation),  חידושי פסיקה וחקיקה, הכללים החדשים מיום 1.1.2018

    לצפייה - לחץ כאן

  • המהפכה הגדולה במיסוי הנדל"ן ומיסוי הכנסות מהשכרה למגורים ולדירות נופש בשנה האחרונה

    לצפייה בהרצאה המוקלטת ובמצגת המקיפה – לחץ כאן

true
דף הביתמדורים מקצועייםחשבונאות וכלכלהביקורת חשבונותגילוי דעת 92 ספקנות מקצועית וחשיבה בוחנת

גילוי דעת 92: "ספקנות מקצועית וחשיבה בוחנת"

17.12.2006

גילוי דעת 92

"ספקנות מקצועית וחשיבה בוחנת"

יניב בוכניק, רואה החשבון,*LL.M יום טוב בילו, רואה החשבון* עדי שניידר,BA*

בחודש יוני 2006 פורסם גילוי דעת 92 של לשכת רואי החשבון בישראל בדבר "אחריות המבקר לשקול אפשרות של תרמית במסגרת ביקורת דוחות כספיים". גילוי הדעת מבוסס על תקן בינלאומי (ISA) מס' 315 של (IFAC).

מהן מטרות גילוי הדעת וכיצד לפתח וליישם ספקנות מקצועית?

גילוי הדעת נותן מענה לשאלת גבולות אחריותו של המבקר בנוגע להצגה מוטעית בדוחות הכספיים הנובעת מתרמית ולבדלה מול אחריות ההנהלה של הגוף המבוקר.

גילוי הדעת מציג תהליך דינמי לבחינת חשד אפשרי למצג מטעה ומעמיד לרשות רואה החשבון כלים להתמודדות הכוללים יישום אפקטיבי של תקני ביקורת וגילויי דעת קודמים. גילוי הדעת מפורט דיו לעניין יישומם של תקני הביקורת ועל כן התמקדנו בהתייחסות נקודתית לסוגיית הספקנות המקצועית ויישומה.

התווית רשת מושגית

גילוי הדעת מגדיר את המונח תרמית ומבחין בין פעולה מכוונת של גורם פנימי או גורם חיצוני לגוף המבוקר, אשר תוצאתה הצגה מוטעית בדוחות הכספיים, לבין טעויות אוביקטיביות המובילות לתוצאה זהה.

ההבחנה העיקרית שמציע גילוי הדעת היא הכוונה העומדת בבסיס הפעולה, והיא הגורמת להצגה מטעה בדוחות הכספיים. פעולה מכוונת אופיינית למקרי תרמית .

מהות תוצאת התרמית היא דיווח כספי שיש בו הונאה או שימוש בלתי מורשה בנכסי הישות המבוקרת. גילוי הדעת ממשיך ומבדיל בין תרמית מצד גורמים חיצוניים למבוקר לבין תרמית של גורמים פנימיים וכן עושה הבחנה נוספת בין תרמית של ההנהלה לתרמית של העובדים .

היבט חשוב להבחנה בין תרמית פנימית לתרמית מצד גורמים חיצוניים היא השליטה הקיימת בידי עובדי המבוקר בדרגים השונים בנכסים במסגרת השימוש והבקרות השגרתיות בארגון.

הבקרות המרכזיות והאמצעים נתונים בידי הנהלת הגוף המבוקר. מכאן שבידי העובדים הזוטרים בהתקיים מערכת בקרה פנימית יעילה, קיימת אפשרות לבצע תרמית בהיקף מצומצם ולרוב לא מהותי. מאידך, למנהלי המבוקר ולאחראים על בקרת העל בגוף המבוקר, קיימת הנגישות לנכסים ולרישומים החשבונאיים והיכולת לנטרול מערך הבקרה הפנימית ומכאן להסוות את פעילותם באופן שיקשה על חשיפת התרמית באמצעות הביקורת החיצונית.

יתר על כן, במקרה של הצגה מוטעית בדוחות הכספיים בעקבות טעות או תרמית מצד עובדים זוטרים במבוקר, יש להנהלת הגוף ולרואה החשבון המבקר מטרה משותפת לחשיפה של תרמיות מסוג זה.

לעומת זאת, בתרמית מצד הנהלת המבוקר לא יזכה רואה החשבון המבקר לשיתוף פעולה יעיל מצד גורמים מעורבים בתוך הנהלת המבוקר, ויתרה מכך עומדת בפניי מבצע התרמית, האפשרות לנסות ולהסוות את המעילה, תוך הכשלת רואה החשבון המבקר ובכך להקשות על חשיפתה.

המונחים המקצועיים המקובלים, בביקורת החקירתית בעיקר, מתייחסים לפעולות של גורמים חיצוניים הגורמים נזק כלכלי לנכסי המבוקר כהונאה (Fraud), פעילות שכזו מצד עובדים של הגוף המבוקר בדרגיו הזוטרים נחשבת למעילה (Embezzlement) סוגים אלו של הונאות מכונות הונאות בתאגיד Fraud) (Corporate . לעומת זאת, הונאה המבוצעות על ידי ההנהלה היא בעלת מאפיינים שונים ונחשבת להונאת מנהלים ((Management Fraud.

האבחנה בין הונאה בתאגיד (מעילה) לבין הונאת מנהלים חשובה לצורך יישום פעולות נגד מתאימות שעשויות לחשוף ולמנוע תרמיות.

אחריות הנהלת המבוקר

גילוי הדעת מטיל את האחריות על מהימנות המידע הנתון בדוחות הכספיים ועל חשיפת טעויות ותרמיות בראש ובראשונה על הנהלת הגוף המבוקר. הממונים על בקרת העל בגוף המבוקר מחוייבים ליישום ותפעול בקרה פנימית אפקטיבית, לשמירה על נכסי המבוקר ויצירת סביבת בקרה בה מוטמעים כללי אתיקה ועקרונות התנהגותיים מחייבים.

סביבת הבקרה היא זו אשר מציבה את החסם הראשוני מול מתכנן תרמית פוטנציאלי ובכך חיונית הן לצורך מניעה של תרמיות מצד עובדי המבוקר והן לצורך קיום ותפעול הבקרה הפנימית השוטפת. יש לציין כי לרוב, המטרות העיקריות המניעות את הנהלת הגוף המבוקר קשורות ישירות למיקסום רווחי החברה ולעיתים הדבר מאפיל על יישום בקרה הפנימית נאותה. זאת למרות מודעות גבוהה המתפתחת לאחרונה אצל האורגנים בחברה, לחשיבות מערך הבקרה.

יחד אם זאת, במקרים רבים כאשר תחשף תרמית במבוקר, על סוגיה השונים, תוטל האחריות גם על רואה החשבון המבקר.

אחריות רואה החשבון המבקר

גילוי הדעת מציין כי יישום תקני ביקורת באופן אפקטיבי בגוף המבוקר יכול להוביל לביטחון סביר שאין בדוחות הכספיים הצגה מוטעית מהותית, אולם עקב המגבלות הטבועות בעבודת הביקורת לא ניתן לספק בטחון מוחלט.

גילוי הדעת גורס כי גילוי בדיעבד של הצגה מוטעית מהותית אינו מצביע על אי עמידה בתקני ביקורת, מאחר שקיימת האפשרות כי גורמים בגוף המבוקר הובילו את המבקר לחוות דעת שגויה דרך הטעייה מכוונת. על פי גילוי הדעת, במוקד מבחן האחריות לאי חשיפת ההונאה תעמוד איכות ראיות הביקורת שנאספו ואשר הובילו את המבקר לחוות הדעת שניתנה.

גילוי הדעת מציע כלים לאיתורן של הצגות מטעות בדוחות הכספיים וחשיפתן של תרמיות באמצעות יישום תקני הביקורת כשבראשיתם הוא מתייחס לספקנות מקצועית.

מהי אותה "ספקנות מקצועית"?

ספקנות מקצועית (Professional Skepticism)היא מצב תודעתי, במסגרתו המבקר מעריך באופן שוטף את ראיות הביקורת ואינו מקבל כמובן מאליו את מקוריות, ואמינות המידע, הנתונים, המסמכים ושאר ראיות הביקורת הנאספים במסגרת הביקורת. כמו כן, על המבקר להיות קשוב וערני לראיות ביקורת אשר מטילות ספק במהימנות הנתונים ובמצג המועבר מהנהלת המבוקר ולברר את הנסיבות הקשורות בהם.

אין הכוונה לערוך את הביקורת מתחילתה בהנחה שמתנהלת תרמית במבוקר, אלא לוודא לאורך התהליך כי המסמכים הנבחנים אינם מעלים ספקות בהקשר לדיווחי ההנהלה או סותרים ראיות ביקורת אחרות שנאספו.

המונח "ספקנות מקצועית" שאול מעולם המחקר המדעי וגילוי הדעת מכליל בו גם חשיבה בוחנת (Questioning Mind) ובכך מחייב את המבקר לתת מענה לשאלות המתעוררות אצלו מהנתונים המעובדים לאורך כל תהליך הביקורת על ידי בירורים עם הגוף המבוקר או על ידי השגת ראיות ביקורת תומכות.

יישום ספקנות מקצועית

לצורך בחינת דרכי ההתמודדות עם מניעת וחשיפת הונאות בגוף המבוקר באמצעות חשיבה בוחנת וספקנות מקצועית, יש להתייחס בנפרד לכל אחד מסוגי ההונאות הקיימות בתאגידים.

הונאות בתאגיד Fraud) (Corporate

ביצוע הונאות אלו מיוחס לגורמים פנימיים, גורמים חיצוניים ולעיתים שילוב שלהם (קנוניה Conspiracy ) , כנגד החברה.

הונאות מסוג זה פוגעות במצבת הנכסים ובמעמדה הכספי של החברה. נהוג לייחס חשיבות פחותה ואף לזלזל בהונאות מסוג זה, תחת ההנחה כי הונאות אלו הן בהיקף מצומצם ואינן מהותיות. עם זאת, מהניסיון שנצבר בתחום, מרבית מעילות הענק, אלו שנחשפו בפני הציבור וכן אלו שלא, החלו כתרמיות בהיקף שאינו מהותי והתגלגלו עד שבסיומן היינו עדים לקריסת החברות. כדוגמא לכך ניתן להביא את קריסת הבנק למסחר.

מניעים, פרצות ומטרות ("משוואת הפשע"):

גילוי הדעת מציע במסגרת נקיטת בדרך של ספקנות המקצועית כי רואה החשבון ינטר הלכי רוח במבוקר ונתונים אחרים מחוץ למסגרת הביקורת הרגילה, העשויים לחשוף פעולות חריגות ותרמיות. כך לדוגמא, מציע גילוי הדעת לבחון את המטרות העומדות בפני האורגנים במבוקר, הציפיות מהם והיעדים שהשיגו כדי לאתר מניעים, תנאים או אפשרויות להיווצרותה של תרמית.

מודל "משוואת הפשע" גורס כי הונאה היא צירוף של מטרה, מניע, גישה והזדמנות . ניתן לעשות שימוש במשוואה זו לצורכי מניעה וכן לאיתור וחשיפת תרמיות. לדוגמא, בקרה פנימית משוכללת ואפקטיבית עשויה לנטרל "גישה" ל-"מטרה", אולם עקב אילוצי עלות-תועלת, אין כדאיות כלכלית בחסימת ה"גישה" באופן הרמטי לנכסים העשויים להוות "מטרה". לכן, בחינת מניעים אפשריים וניתוחם מול הבקרות המיושמות ונקודות התורפה של הבקרה עשויים להוביל לזיהוי וחשיפת תרמיות. לרוב, נקודות התורפה אשר ינוצלו לרעה הן אותן פרצות בהן הפיתוי גדול והסיכון להחשף נמוך. על המבקר לאתר ולהכיר את הפרצות והחולשות של החברה ולוודא שזו נקטה בפעילות להקטנת החשיפה. בכל אותן הנקודות בהן לא ננקטו פעולות להקטנת הפיתוי ו/או הגדלת הסיכון ירחיב המבקר את הביקורת על מנת לוודא שלא נעשה שימוש לרעה באותן פרצות.

כמו כן, גילוי הדעת מציין כי על המבקר לבחון מניעים אפשריים אשר יובילו לביצוע ההונאה ובהמשך להתמקד באותם עובדים העלולים להתפתות ולסטות מדרך הישר.

מניעים או צידוקים לביצוע תרמיות והונאות עשויים להיות רבגוניים אולם הנפוצים שבהם הם תאוות בצע (GREED), נקמה (REVENGE), הפרעה נפשית או הערכה לקויה מצד ההנהלה לתרומת עובד, בעמדת מפתח בחברה. לאלה יש להוסיף את המניעים החומריים ובהם: חובות כספיים, התמכרויות להימורים, והתמכרויות אחרות .

בנוסף צריך המבקר להכיר סממנים העלולים להצביע על פעולות שמטרתם להסתיר אי סדרים על ידי אי גילוי המציאות הכלכלית בעסק, כולל הסוואת מקורות ושימושים כספיים בדרכים הבאות:

השמדה - השמדת מסמכים, כגון חוזים, פרוטוקולים, מסמכי בנק;

זיוף - שינוי פרטים מקוריים במסמכים, כגון שינוי תאריכים , סכומים , זהות מקבלים ונותנים וזיוף חתימות;

בלבול (CONFUSION) - יצירת מעין "מסך ערפל" על המציאות הקיימת בעסק, על ידי אי סדרים בהנהלת חשבונות, רישומים לקויים, ריבוי עסקאות פיקטיביות ויצירת עסקאות מורכבות תוך שימוש ב - "חברות קש" ו- "אנשי קש".

ראיות ביקורת ומסמכים:

מאחר שלרוב, רואה החשבון המבקר אינו מומחה לבחינת אמיתותן המוחלטת של ראיות הביקורת ואין נדרש ממנו לגלות מומחיות, הוא מסתמך בחוות דעתו על ראיות ביקורת בעלות אופי משכנע ולא מכריע. עם זאת יש בידיי רואה החשבון המבקר כלים לבחינת אותנטיות של מסמכים מסוגים שונים בהם הוא נתקל בעבודתו. כך לדוגמא, מסמכים הנוגעים לבעלות על נכסים מופקים לרוב על ידי רשויות ממשלתיות בעלי צורה ונוסח זהה. מכאן שמסמכים שונים או בעלי סימנים חריגים צריכים להעלות אצל רואה החשבון ועוזריו חשד. השוואה של מסמך אחד עם מסמך אחר מאותו סוג או לחילופין בדיקה ייסודית אחרת עשויות להפיג את החשד.

לדוגמא, במקרה אשר נבדק על ידנו אותרה מעילה של מנהלת חשבונות באמצעות העברת כספים מרשות החברה לחשבונה הפרטי באמצעות פעולת מסלקה בנקאית. הפעולה בוצעה באמצעות זיוף טופס ממוחשב המשמש להעברת הפקודה והמופק על ידי מערכת ממוחשבת נפוצה. הכרת צוות המבקרים, במסגרת עבודתו השוטפת בחברות אחרות, טפסים מסוג זה, במסגרת עריכת הביקורת בסעיפי תשלום הוצאות שכר, אפשר זיהוי מהיר ויעיל של שיטת הפעולה וחשיפת המעילה.

במסגרת עבודת הביקורת, רואה החשבון בוחן נתונים ומסמכים המועברים לידיו הן מהגוף המבוקר והן מצדדים שלישיים. מקובל לחשוב כי ראיות ביקורת המופקות או מגיעות לידיי רואה החשבון מצדדים שלישיים מהוות ראיות ביקורת בעלות משקל גדול יותר מאלו המופקות על ידי המבוקר, אולם מסמכים שכאלה עשויים לכסות על קנוניה עם צדדים חיצוניים לחברה ואף בהיקף ניכר, לדוגמה: במקרה שנבדק על ידי משרדנו אותרו מספר חשבוניות ספק בעלות מספור עוקב אשר נחשדו כמזויפות. בשיחה עם העוסק אשר הפיק את החשבוניות נמסר כי אלו אותנטיות והועברו העתקים ואף נמצא כי דוגמת חתימת העוסק התאימה לחשבוניות. על פניו נראה שהעסקה כשרה, אולם בתחקור מקיף של העוסק אודות מהות השירות נחשף כי בוצע שיפוץ בביתה הפרטי של מנהלת החשבונות והיא זו אשר בקשה את העוסק להעביר החיוב והחשבונית לחובת החברה בה הועסקה. מקרה זה מדגים כי אין די באימות של מקוריות המסמכים כדי להפיג את חשש המבקר, אלא במקרים חריגים בהם הראיות הנאספות מעלות חשדות - יש לבחון את כלל הנסיבות הקשורות בהם.

הונאות מנהלים Management Fraud))

הונאות אלו מבוצעות על ידי ההנהלה וכלפי גורמים החיצוניים למערכת הדיווח הפנימית של החברה, כגון:בעלי מניות, מוסדות פיננסים, רשויות המס וציבור המשקיעים (להבדיל, כאמור, מהונאות בתאגיד, אשר מאופיינות בכך שהנפגע העיקרי מהפעולה הוא הארגון עצמו).

התרמיות עשויות להיחשב לטובת האינטרסים של החברה וזאת כדי לשמור על מעמדה כעסק חי ופגיעות בחברה יהיו עקיפות, אם בכלל.

חברה מחוייבת לדווח בדוחותיה הכספיים לפי עקרונות חשבונאות המקובלים (GAAP), אולם קיימות שיטות להגמשת העקרונות לצרכיי ההנהלה ,אשר חלקן הנו בניגוד לחוק, וחלקן מפוקפקות. ההתיחסות גם לפעולות המפוקפקות כהונאה, נעשה מאחר ונעשה כאן שימוש מניפולטיבי של כללים חשבונאים כדי להסתיר מידע ולטשטש את מצבה הכספי האמיתי של החברה. להלן מספר דוגמאות למספר פעולות אשר מהוות "הונאת מנהלים":

ייפוי מאזנים (Window Dressing)

הצגה מטעה, אשר לעתים אינה נחשבת לעבירה, וונעשית במסגרת כללי החשבונאות המקובלים הנמצאים בעצומן של ויכוחים אקדמאיים מקובלים. לדוגמא :"החלקת רווחים" כלומר דחיית ההכרה ברווח כדי לא ליצור קפיצה בשנה מסוימת, אותה לא ניתן יהיה להשיג בשנים העוקבות או לחילופין יצירת קרנות סמויות לשעת צרה, שיקזזו נפילות פתאומיות.

חשבונאות יוצרת (Creative Accounting)

סוג זה הינו גבולי בין תרגילים חשבונאיים המייפים המאזן לבין תרגילים "חשבונאים" היוצרים יש מאין והינם פליליים. למעשה הגבול נקבע על ידי הפסיקה מאחר ואין החוק יכול לתת פתרונות לכל מגוון האפשרויות. בית המשפט נוהג לפסוק על פי הנסיבות, הכוונות, ההשפעה, והתוצאות של אותם תרגילים. לדוגמא: עיתוי ההכרזה על חובות כאבודים או עיתוי הכרה במיסים נדחים.

הונאה חשבונאית ( (Accounting Fraud

סוג זה של הונאה נחשב לעבירה פלילית שמהותה הצגה מעוותת ושקרית תוך יצירת יש מאין. לדוגמא: רישום מלאי שאינו קיים, או סילוף הביאור על נכסי החברה המשועבדים.

כאן אנו עושים הבחנה בין שני סוגי הונאות חשבונאיות בדוחות הכספיים:

א) בישול ספרים Cooked Books) ) – זיוף ספרים מסמכים ורישומים כדי ליצור או להגדיל הכנסות או כדי לדחות או להסתיר הוצאות;

ב) חשבונאות ממולחת (Cute Accounting) - אי יישום עקרונות חשבונאיים מקובלים, או מתיחת העקרונות החשבונאיים המקובלים לדרגות קיצוניות שתוצאתה מצג כספי מטעה.

דוגמא להונאה חשבונאית מסוג בישול ספרים שנחשפה על ידנו לאחרונה התבססה על ניפוח מלאי על ידי מנהל הכספים. בבדיקה שנערכה במערכות הממוחשבות באמצעות מחלקת הונאות המחשב במשרדנו, אותרו שינויים ברשימות המלאי. מצאנו כי מנהל הכספים החליט, על דעת עצמו להציג המלאי בסכום הגבוה בכ-20 מליון ₪ מהשווי האמיתי ושינה את נתוני ספירת המלאי במחשב המרכזי של החברה, לפני הדפסתה לביקורת.

מקרה זה נמצא חריג מאחר שהמנהל עצמו לא נהנה כלל מאותו "ניפוח" שיצר רווחים לחברה ולא קיבל כל הטבה. האחרון החליט לבצע הערכה משלו לאור העדר אמון מצידו בעובדי המחסן והרכש, בספירת המלאי ובקביעת המחיר לפרטי המלאי.

כדוגמא לחשבונאות ממולחת ניתן לראות את פרשת "התיארוך לאחור" של אופציות המנהלים בחברת "קומברס", אשר זכתה לתהודה רבה בתקופה האחרונה.

אנו רואים כי הונאות ותרמיות מסוג זה, הן במישור הפלילי והן ב"שטח האפור", מבוצעות על ידי ההנהלה בדרך של הצגת הנתונים הכספיים לצרכיהם ולא לטובת קוראי הדוחות.

גילוי הדעת עצמו מציע כי רואה החשבון המבקר יבחן מניעים העשויים להוביל את ההנהלה בגוף המבוקר לערוך שינויים חשבונאיים, אשר מהותם אינה עומדת בקנה אחד עם הסטנדרט הכפול וכל זאת לצורך השגת הערכות חיוביות על החברה.

בעשור האחרון אנו עדים להפניה ישירה של הדוחות הכספיים לאנליסטים ואף הגשת כלים, נתונים מיוחדים וצירוף יחסים פיננסים לדוחות. חמור מכך, לעיתים מבוצעים שינויים בנתונים בדוחות הכספיים, על מנת לנסות ולנטרל יחסים ספציפיים בהם עושים שימוש גורמים אלו לצורך מתן הערכה על התאגיד.

ניסיון של המבקר עם הערכות וסקירות המבוצעות על ידי גורמים אלו בשוק, עשוי לסייע בידי רואה החשבון על מנת להתריע על כך בפני ההנהלה ולהביא לעמידה בעקרונות החשבונאיים המקובלים בדרך אל מצג נכון ואמיתי על מצבה הכספי של החברה. חשיפה של הונאות מנהלים אפשרית כרוכה ביישום ספקנות מקצועית אצל מנהל מערך הביקורת (Manager) ולאו דווקא בעובדים הזוטרים, וזאת מאחר שהתמונה הכוללת מתקבלת אצלו הן מהדיווחים המועברים על ידי צוות הביקורת והן מהניסיון שצבר בעבודתו עם ומול הגוף המבוקר. דא-עקא שניסיון זה יכול להיות גם לרועץ לאור האמון שנבנה עם מנהלי הגוף המבוקר אשר לעיתים יכול להוות חסם בפני יישום ספקנות מקצועית. לצורך כך, על מנהל מערך הביקורת לבחון באופן שוטף את ההצגה בדוחות הכספיים, התאמתה לדיווחים המתקבלים, שינויים חריגים לעומת שנים קודמות ובחינת השימוש באומדנים ובעקרונות החשבונאיים בהצגת המצב הכספי של החברה. כל זה למול התאמה אם נעשתה לאינטרסים ה"מפתים" העומדים בפניי הנהלת הגוף המבוקר.

במידה שמתעוררות נסיבות המעלות חשד באשר לשימוש שנעשה בכללי דיווח יש לבחון את תוצאותיהן ולברר את הנסיבות שהובילו לרישומים השנויים במחלוקת והשפעתן הן על המצגים העולים מהדוחות הכספיים והן על התועלת הצפויה להנהלה או לגוף המבוקר מרישומים אלו.

סיכום

אנו מבחינים בין האחריות הכוללת של הנהלת הגוף המבוקר לרישומים הפיננסים, לדוחות הכספיים ובתוך כך לאחריות לחשיפת תרמיות, לבין אחריותו של רואה החשבון המבקר לתת חוות דעת בהסתמך על ראיות ביקורת איכותיות, שנאספו במהלך עבודתו. על רואה החשבון לבחון בכל נקודת זמן האם הובאו לפניו ראיות ביקורת העומדות בסתירה לראיות אחרות בנסיבות שאינן מוצדקות. בסוף הליך הביקורת עליו לבחון האם איכות הראיות מספיקה לצורך מתן חוות דעת. לאורך עבודת הביקורת על המבקר לפעול מתוך גישה של ספקנות מקצועית להעלות שאלות ולבצע בירורים, ככל שיידרש, עד אשר יניח את דעתו באשר לממצאי הביקורת.

מקורות :

A Model of Trust and Professional Skepticism in the Auditor-Client Relationship, lori kopp, w. morely lemon, morina rennie, university of waterloo, 2003

*ברלב ושות, ביקורת חקירתית
www.barlev.co.il

הוסף למועדפים

דרוגים

דרג

תגובות גולשים

שלח תגובה
  • Reed  (07/10/2012 06:47)
    Keep on wrtniig and chugging away!
  • ארז  (01/10/2008 17:23)
    סיכום ב של הגילוי דעת
  • shlomi_t7  (29/12/2006 09:42)
    ללא תוכן
  • eyadm76  (20/12/2006 07:23)
    כל גילוי דעת שבא לתחם את גבולות אחריות ההנהלה מול אחריות רואה החשבון המבקר ובכך לתרום בהקטנת "פער הציפיות" ,מבורך הוא. אולם כמדומני התעסקות רואה החשבון ביציקת תוכן ליסוד הנפשי של ההנהלה ובחינת הדקויות בין כוונה לבין טעות לבין טעות השקולה לכוונה וכו' - הינה חורגת מהכשרתו המקצועית
הקש קוד אימות